Wanneer een belastingplichtige nalaat tijdig zijn aangifte in te dienen, riskeert hij een fiscale boete van minimum 50 en maximum 1.250 euro. Vaak zal de administratie het daar niet bij laten en zal zij ook overgaan tot het vestigen van een ambtshalve aanslag. Dit betekent dat de administratie zelf de belastbare grondslag bepaalt, waarop de vennootschapsbelasting berekend wordt. Doordat de fiscus vaak ook een belastingverhoging oplegt, geldt voor de belastingplichtige een aftrekverbod op o.a. de notionele interestaftrek en vorige verliezen. Een aftrekverbod dat onder fiscalisten de naam cash out-taks kreeg.

Ambtshalve aanslag en belastingverhoging

Wanneer de fiscus prima facie niets op te merken heeft op de inhoud van de laattijdig ingediende aangifte, zal hij de ambtshalve aanslag vestigen op basis van dezelfde gegevens als deze in de laattijdig ingediende aangifte. Op het eerste gezicht lijkt dit dan ook overbodig werk voor de administratie. De reden waarom de administratie zich de moeite getroost om een dergelijke procedure op te starten, is tweeërlei. Er kan in dergelijk geval een belastingverhoging worden opgelegd wegens laattijdige indiening van de aangifte. Daarnaast is er ook sprake van een omkering van de bewijslast. Het is de belastingplichtige die moet bewijzen dat de gegevens die de fiscus aanhaalt niet correct zijn in plaats van omgekeerd. Deze laatste reden is in dit bestek evenwel niet van belang aangezien er bij een ambtshalve aanslag, gebaseerd op de eigen aangifte die laattijdig werd ingediend, normaliter immers geen discussie kan bestaan over de belastbare grondslag.

Belastingverhoging van meer dan 10% leidt tot aftrekverbod

Naast de boete en de belastingverhoging, heeft de wetgever de fiscus in bepaalde situaties nog wat extra munitie gegeven.

Zoals bekend is het fiscaal resultaat niet noodzakelijk gelijk aan het boekhoudkundig resultaat. De fiscale wet voorziet, mits de belastingplichtige er aanspraak op kan maken, in een aantal fiscale aftrekken waaronder bijvoorbeeld de notionele interestaftrek, de aftrek van overgedragen verliezen en de aftrek voor innovatie-inkomsten. Met ingang van 1 januari 2018 geldt dat het niet langer is toegestaan om deze correcties – zelfs niet de aftrek van fiscaal overgedragen verliezen – toe te passen op het gedeelte van de fiscale aanslag waarop een belastingverhoging van minstens 10% wordt toegepast.

Dat het aftrekverbod onder fiscalisten de naam cash out-taks kreeg, is niet te verwonderen.

De cash out-taks

In de praktijk heeft deze regel verregaande gevolgen. Zo is er sprake van een effectieve belasting van elk belastingsupplement dat een ambtenaar vestigt aangezien de verhoging van de belastbare grondslag niet meer gecompenseerd kan worden met de fiscale aftrekken die de belastingplichtige in het verleden heeft opgebouwd. Dezelfde sanctie geldt daarenboven ook voor aanslagen op basis van een laattijdig ingediende aangifte waaraan de fiscus niets heeft veranderd! Van zodra de fiscus immers een belastingverhoging van 10% oplegt, verliest de belastingplichtige het recht om de fiscale aftrek voor dat betrokken jaar uit te oefenen. Dat deze aftrek wordt overgedragen naar een volgend aanslagjaar is een schrale troost.

Dat het aftrekverbod onder fiscalisten de naam cash out-taks kreeg, is dan ook niet te verwonderen.

Discretionaire bevoegdheid van controlerende ambtenaar

In de doctrine werd al langer gewezen op de zware gevolgen die de cash out–taks met zich meebrengt. O.i. terecht, wordt geponeerd dat het uiteindelijk de controlerende ambtenaar is die zal beslissen of de vennootschap met afdoende fiscaal overgedragen aftrekken voor dat jaar belastingen zal betalen of niet. De fiscus is ingeval van goede trouw van de belastingplichtige immers niet verplicht om een belastingverhoging op te leggen. Hierdoor valt de kwestie volledig binnen de discretionaire bevoegdheid van de controlerende ambtenaar.

Rechtspraak kiest kant belastingplichtigen over cash out-taks

Ondertussen zijn de eerste dossiers sinds het de inwerkingtreding van de cash-out taks, door de rechtbanken behandeld. Het valt vanuit het standpunt van de belastingplichtige alleen maar toe te juichen dat de rechterlijke macht de bedenkingen van de doctrine deelt. De rechtbanken van eerste aanleg van Luik, Gent en recent nog Brussel hebben allen over de kwestie positieve vonnissen geveld. Telkenmale ging het over de situatie waarbij een aanslag van ambtswege werd gevestigd louter op basis van de laattijdige aangifte, waardoor het aftrekverbod van toepassing was op het volledige belastbare resultaat.

De rechtbank van eerste aanleg te Gent motiveerde dat de administratie steeds oog moet hebben voor de proportionaliteit van een sanctie wanneer zij een belastingverhoging oplegt. Omdat de belastingplichtige reeds een administratieve boete voor dezelfde sanctie kreeg, omdat hij te goeder trouw was en omdat het slechts een laattijdige aangifte bedroeg, toonde de rechtbank zich creatief en verminderde zij de belastingverhoging naar 9,9%. Omdat het aftrekverbod de effectieve toepassing van een belastingverhoging van minstens 10% vereist, kon de belastingplichtige vennootschap alsnog haar fiscale verliezen aanwenden.

Een soortgelijke casus werd behandeld door de rechtbank van eerste aanleg te Luik. Een aanslag van ambtswege met toepassing van aan belastingverhoging, werd gevestigd, louter op basis van een laattijdige aangifte. De rechtbank te Luik liet zich vernietigend uit over de combinatie van de belastingverhoging en het aftrekverbod. Het aftrekverbod is in de ogen van de rechtbank onbetwistbaar een sanctie, waarvan de gevolgen in verhouding moeten staan met de inbreuk. De rechter oordeelt dat de belastingverhoging disproportioneel en dus ongrondwettelijk is en weigert om ze toe te passen.

Ook de rechtbank van eerste aanleg te Brussel oordeelde in die zin. Zij expliciteert dat het niet de bedoeling van de wetgever kan zijn geweest om het aftrekverbod automatisch toe te passen wanneer de administratie opteert om een aanslag van ambtswege te vestigen op een laattijdige aangifte in plaats van na een daadwerkelijke controle. Ook in Brussel werd de belastingverhoging ontheven, zij het dan om andere gronden dan de (dis)proportionaliteit van de sanctie.

Het is alleszins welgekomen dat de rechtbank de scherpe kanten van de cash-out taks tracht te milderen. Jammer genoeg voor de belastingplichtige zit er in de praktijk niets anders op dan te procederen tot voor de rechtbank in dit genre dossiers want in de administratieve bezwaarfase die de gerechtelijke fase voorafgaat, zijn de ambtenaren meestal niet geneigd om de belastingverhoging die werd opgelegd door één van hun collega’s te ontheffen. Vaak wordt door de administratie geschermd met richtlijnen uit Brussel en wordt de belastingplichtige veel geluk gewenst voor de rechtbank. De moedige belastingplichtigen die de stap naar de rechtbank hebben gezet in de voormelde zaken, kwamen gelukkig niet van een kale reis terug.

Stefan Geluyckens en Jan Van Hemelen – Antaxius