Wanneer een belastingplichtige een voordeel geniet en er een oorzakelijk verband bestaat tussen dit voordeel en de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid, is dit voordeel bij hem als beroepsinkomen belastbaar. Als principe geldt hierbij dat dit voordeel wordt belast in hoofde van de genieter voor de werkelijke waarde, te weten de som die de genieter van het voordeel daadwerkelijk heeft bespaard. Bij het berekenen moet dus rekening worden gehouden met het bedrag dat de genieter van het voordeel in normale omstandigheden zelf zou moeten besteden om dit te verkrijgen.

Algemeen kader

De uitzonderingen bevestigen ook hier de regel: artikel 36 van het Wetboek van Inkomstenbelastingen bepaalt dat de raming van de voordelen van alle aard ook bij Koninklijk Besluit kan worden vastgesteld op vaste bedragen in de evenzeer bij Koninklijk Besluit vastgelegde gevallen. En zo is ook geschied: in artikel 18 van het KB/WIB worden volgende voordelen van alle aard forfaitair geraamd :

• Renteloze leningen of leningen tegen verminderde rentevoet.
• Kosteloze beschikking over vastgoed.
• Kosteloze verstrekking van verwarming en van elektriciteit.
• Kosteloze beschikking over huispersoneel.
• Kosteloze verstrekking van sociale maaltijden.
• Ter beschikking stelling van een pc, tablet, internet aansluiting, mobile telefoon of vast of mobile telefoonabonnement.

De forfaitaire raming van het voordeel van alle aard voor het kosteloos gebruik van personenwagens in is het Wetboek van inkomstenbelastingen zelf vastgelegd en niet bij Koninklijk Besluit.

Forfaitaire raming voordeel van alle aard bedrijfswoning

Schending van het gelijkheidsbeginsel

Dit verhaal is ondertussen grotendeels geschreven. In het verleden werd dit voordeel van alle aard geraamd op het geïndexeerd kadastraal inkomen, vermenigvuldigd met de coëfficiënt 3,8 ingeval het vastgoed ter beschikking werd gesteld door een vennootschap. Werd het vastgoed ter beschikking gesteld door een natuurlijk persoon (werkgever), dan moest de coëfficiënt van 3,8 niet toegepast worden.

Bij arrest van 24 mei 2016 stelde het hof van beroep van Gent de belastingplichtige in het gelijk die de geldigheid van een dergelijk onderscheid betwistte. Het hof was de mening toegedaan dat dit verschil in behandeling naargelang het vastgoed ter beschikking wordt gesteld door een vennootschap dan wel een natuurlijk persoon in strijd was met het grondwettelijk verankerd gelijkheidsbeginsel. De andere hoven en rechtbanken sloten zich quasi unaniem aan bij deze rechtspraak van het hof van beroep van Gent, net zoals de administratie in haar omzendbrief van 15 mei 2018 in afwachting van een wijziging van artikel 18 KB/WIB92. Gevolg was dat de coëfficiënt van 3,8 bij de forfaitaire waardering niet langer werd toegepast door de administratie.

Bij Koninklijk Besluit van 7 december 2018, van toepassing op de voordelen die vanaf 1 januari 2019, werd de coëfficiënt van 3,8 teruggebracht op 2.

Ambtshalve ontheffing voor het verleden van het teveel belaste voordeel

De enige vraag die in deze aangelegenheid ter discussie blijft is of het arrest van het hof van beroep van Gent al dan niet geldt als een nieuw feit. Is dit laatste het geval dan kan de belastingplichtige ook voor het verleden een verzoek tot ambtshalve ontheffing indienen om het teveel belaste voordeel van alle aard ontheven te zien. Zo’n verzoek tot ambtshalve ontheffing moet dan wel ingediend zijn binnen de vijf jaar te rekenen vanaf 1 januari van het jaar waarin de aanslag werd gevestigd. Voor een aanslag gevestigd in 2015, kan dit nog tot eind 2019.

De fiscus is evenwel de mening toegedaan dat het arrest van het hof van beroep van Gent geen nieuw feit uitmaakt, maar enkel een wijziging van de rechtspraak. Ondertussen heeft de rechtbank van eerste aanleg van Gent een eerste vonnis op 31 januari 2019 gewezen in deze aangelegenheid. Inzonderheid was de rechtbank van oordeel dat rechtspraak die wettelijke bepalingen als ongrondwettelijk beschouwt zoals het arrest van het hof van beroep van Gent van 24 mei 2016, wel degelijk een nieuw feit vormt en dus de voorwaarden voor ambtshalve ontheffing vervuld zijn.

Naar verluidt heeft de fiscus hoger beroep ingesteld tegen dit vonnis wat maakt dat deze zaak voor het hof van beroep van Gent komt. Het komt dan ook niet evident voor dat de argumentatie van de fiscus het hof van beroep van Gent zal overtuigen gelet op haar eerdere arrest.

Werkelijke waarde primeert op de forfaitaire raming

Standpunt administratie tot op vandaag: forfaitaire raming primeert

Ingeval de belastingplichtige een voordeel geniet van zijn vennootschap en hiervoor een marktconforme eigen bijdrage betaalt aan zijn vennootschap die evenwel minder bedraagt dan het forfaitair geraamd voordeel van alle aard, rijst de vraag of er in deze omstandigheden alsnog sprake is van een belastbaar voordeel.

De minister van Financiën heeft in het verleden bij herhaling het standpunt ingenomen dat de eigen bijdrage van de belastingplichtige enkel kon afgetrokken worden van het forfaitair gewaardeerd voordeel, en dus niet van de werkelijke waarde ervan. De minister was m.a.w. van mening dat ingeval de eigen bijdrage van de belastingplichtige lager is dan de forfaitair geraamd voordeel, de belastingplichtige alsnog belast zal worden op het saldo, ook al is zijn eigen bijdrage marktconform.

Hof van beroep van Antwerpen: werkelijke waarde primeert

Het hof van beroep zet in een goed onderbouwd arrest van 28 mei 2019 de puntjes op de i in deze aangelegenheid.

Het hof verwees hiervoor naar het advies van de Raad van State van 18 oktober 2017 naar aanleiding van het ontwerp van Koninklijk Besluit met betrekking de forfaitaire raming van de voordelen van alle aard voor een pc, tablet, internetaansluiting of mobiele telefoon. In dit advies stelt de Raad van State dat de machtiging om bij Koninklijk Besluit voordelen van alle aard forfaitair te ramen, in strikte samenhang moet worden gelezen met de regel dat voordelen gelden voor de werkelijke waarde ervan bij de verkrijger. Worden voordelen van alle aard bij Koninklijk Besluit vastgesteld, dan moet deze forfaitaire raming steeds de werkelijke waarde bij de verkrijger in het algemeen zoveel als mogelijk benaderen. Dit gaat terug op het grondwettelijk verankerd legaliteitsbeginsel die maakt dat alle essentiële bestanddelen van een belastingheffing moeten teruggaan op een wet en bijgevolg niet op een Koninklijk Besluit.

Vervolgens stelt het hof dat de administratie weliswaar uit de forfaitair geraamde voordelen het vermoeden van het bestaan van een belastbaar voordeel van alle aard kan afleiden, maar dat dit niet belet dat de belastingplichtige het tegenbewijs kan leveren voor het bestaan en het bedrag van het belastbaar voordeel van alle aard.  De forfaitair geraamde voordelen vormen dus geenszins een onweerlegbaar vermoeden. Slaagt de belastingplichtige in het bewijs dat de werkelijk waarde van het voordeel lager is en dat hij een evenwaardige eigen bijdrage heeft betaald, dan is er geen belastbaar voordeel van alle aard.

In het geval aanhangig voor het hof van beroep van Antwerpen betaalde een bedrijfsleider een rente van 4,5% op de voorschotten in rekening-courant die hem door zijn vennootschap werden toegestaan. De administratie belastte hem op het verschil tussen het forfaitair vastgesteld voordeel, zijnde 9% voor het betrokken jaar, en de toegepaste rentevoer van 4,5%. De belastingplichtige was de mening toegedaan dat hij geen voordeel had genoten aangezien de toegepaste rentevoet marktconform zou zijn blijkens een voorgelegde marktstudie. Het hof achtte dat de belastingplichtige het tegenbewijs geleverd had, temeer nu de administratie de resultaten van de marktstudie niet tegensprak.

Allicht kan omtrent de marktrente voor creditinteresten van rekening-couranten van bedrijfsleiders nuttig inspiratie gevonden worden in artikel 9 van de programmawet van 27 december 2017. Dit artikel verwijst in dit verband naar de door de Nationale Bank van België bekendgemaakte MFI rentevoet voor leningen voor een bedrag tot 1.000.000,00 euro met variabel tarief en initiële rentebepaling tot een jaar, verstrekt aan niet-financiële vennootschappen en gesloten in de maand november van het kalenderjaar voorafgaand aan het kalenderjaar waarop de interesten betrekking hebben. Deze rentevoet mag verhoogd worden met 2,5%. Voor 2018 betekent dit een rentevoet van 4,2% (1,7 % + 2,5%).

Deze rechtspraak mag baanbrekend worden genoemd: betaalt de belastingplichtige een eigen bijdrage voor het genoten voordeel die evenwaardig is aan de werkelijke waarde van het voordeel, dan is er geen sprake meer van enig voordeel, laat staan van een belastbaar voordeel van alle aard. Vanzelfsprekend kan deze rechtspraak niet alleen aangewend worden in discussies over het bestaan van een belastbaar voordeel uit goedkope leningen, maar evenzeer in dossiers betreffende de forfaitaire raming van voordelen van alle aard ten gevolge van de ter beschikking stelling van vastgoed of verstrekking van verwarming en elektriciteit waarvoor de belastingplichtige een marktconforme vergoeding betaalt, al dan niet de werkelijke kostprijs ervan.

Anouck Sandra en Jan Sandra

Imposto Advocaten