In een vonnis van 3 januari 2024 (rolnr. 21/3442/A) weigert de rechtbank van eerste aanleg Antwerpen een ruling (meer bepaald een avenant bij een ruling) toe te passen wegens strijdigheid met een beweerdelijk duidelijke wet.

Een van de voor de rechtbank betwiste punten was het moment waarop de betrokken vennootschap, die zich met exploitatie van schepen bezighield, gebruik mocht én moest maken van het zogenaamde optionele tonnagetaksstelsel (in de zin van artikel 115 e.v. van de Programmawet van 2 augustus 2002). Het tonnagetaksstelsel is een stelsel waarbij, op verzoek van de belastingplichtige (en dus optioneel), in afwijking van de artikelen 183, 185, 189 tot 207, 233, eerste lid, en 235 tot 240 van het WIB92, de in België belastbare winst uit zeescheepvaart op forfaitaire wijze wordt vastgesteld op basis van de tonnage van de zeeschepen waarmee die winst wordt behaald. De toepassing van dit keuzestelsel houdt echter ook in dat het niet gecombineerd mag worden met specifieke fiscale gunstregelingen die voor de scheepsvaartsector in het leven werden geroepen door dezelfde Programmawet, zoals bijvoorbeeld het bijzonder keuzestelsel van afschrijvingen op schepen (art. 121, §6 Programmawet) of de bijzondere investeringsaftrek van 30% in verband met aanschaf van schepen (artikel 123, §2 Programmawet).

De fiscus argumenteerde dat de belastingplichtige vennootschap reeds vanaf aanslagjaar 2017 gebruik moest maken van het gekozen tonnagetaksstelsel, terwijl de vennootschap argumenteerde dat dit pas vanaf aanslagjaar 2018 het geval zou zijn.

De betrokken vennootschap richtte aan de Rulingcommissie (DVB) op 16 juli 2014 een verzoek om het tonnagetaksstelsel toe te passen. Dat verzoek werd op 23 september 2014 aanvaard na verificatie van de wettelijke voorwaarden, waarbij werd gepreciseerd dat de vennootschap in aanmerking komt voor het tonnagetaksstelsel met ingang van het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2015. Ondertussen had de vennootschap haar lopende boekjaar verlengd tot 30 september 2015 en het volgende boekjaar, dat op 1 oktober 2015 zou beginnen en waarin toepassing van het keuzestel zou worden gemaakt, zou op 31 december 2016 afgesloten worden. Dit werd aan de DVB per e-mail meegedeeld op 14 september 2015.

In dat kader bepaalt artikel 118 van de Programmawet dat "bij inwilliging van het […] verzoek […] het stelsel inzake de vaststelling van de winst uit zeescheepvaart aan de hand van tonnage […] in werking [treedt] met ingang van het belastbaar tijdperk dat volgt op dat waarin het verzoek werd ingediend". Met andere woorden zou het tonnagetaksstelsel verplicht ingaan vanaf het boekjaar dat op 1 oktober 2015 aanving en op 31 december 2016 zou eindigen (nl. aanslagjaar 2017).

Met de e-mail van 14 september 2015 informeerde de vennootschap de DVB echter ook dat het schip nog niet operationeel was en dat er nog geen winst uit de exploitatie kon gerealiseerd worden. Daarom verzocht de vennootschap om de inwerkingtreding van het tonnagetaksstelsel uit te stellen tot het volgende boekjaar (dat op 1 januari 2017 zou beginnen).

De DVB besliste op 29 september 2015 dat de oorspronkelijke ruling van toepassing bleef "met dien verstande dat de inwerkingtreding van het stelsel verdaagd werd tot het boekjaar dat ingaat per 1 januari 2017" (dus aanslagjaar 2018) en paste dienovereenkomstig het relevante randnummer van de ruling aan.

De rechtbank oordeelt met verwijzing naar de parlementaire werken dat artikel 118 van de Programmawet zeer duidelijk is en geen enkele mogelijkheid tot afwijking van de inwerkingtreding van het stelsel geeft. Gelet op de datum van de aanvraag in 2014 (en rekening houdend met de verlengingen van het lopende en daaropvolgende boekjaar), was het stelsel volgens de rechtbank van toepassing vanaf aanslagjaar 2017.

Het door de DVB in 2015 afgeleverde avenant bij de oorspronkelijke ruling uit 2014 waarin de inwerkingtreding van het tonnagetaksstelsel naar aanslagjaar 2018 werd uitgesteld, wordt als strijdig met artikel 118 van de Programmawet beschouwd en daarom niet toegepast zodat het tonnagetaksstelsel volgens de rechtbank vanaf het litigieuze aanslagjaar 2017 toegepast moest worden.

Vervolgens past de rechtbank artikelen 121 en 123 van de Programmawet toe en weigert wegens de toepasselijkheid van het tonnagetaksstelsel de bijzondere afschrijvingen en investeringsaftrek van 30%.

Bij de beoordeling van de geldigheid van het avenant en dus van de temporele toepassing van het tonnagetaksselsel weigert de rechtbank echter "om in te gaan op de vraag of in het betrokken aanslagjaar aan alle toepassingsvoorwaarden van het tonnagetaksstelsel werd voldaan aangezien deze beoordeling geen impact heeft op de bestreden aanslag".

Naar ons weten is dit het eerste gepubliceerde vonnis waarin een rechter een ruling (hier het avenant bij de oorspronkelijke ruling) van de DVB ten nadele van de belastingplichtige weigert toe te passen, niet omdat ze bepaalde aspecten niet zou dekken (wat bijvoorbeeld het geval was bij de zgn. Proboss-rulings) of omdat de verrichtingen anders werden geïmplementeerd dan voorgesteld in de rulingaanvraag, maar omdat de ruling zelf in strijd zou zijn met de wet. In het verleden zijn er uitspraken geweest van o.a. het hof van beroep van Gent waarin onwettige rulings van Vlabel in het voordeel van de belastingplichtige ter zijde werden geschoven, maar dit is (voor zover wij weten) het eerste gepubliceerde vonnis waarin een (avenant bij een) ruling van de DVB als onwettig wordt bestempeld.

We weten niet in welke mate de belastingplichtige ter zake verweer bood en of en hoe zij zich beriep op het rechtszekerheidsbeginsel of het proportionaliteitsbeginsel zoals ze ook door artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM worden beschermd, zodat op dat vlak een belangrijk voorbehoud moet worden geformuleerd bij het vonnis dat ter zake geen enkele toelichting of indicatie bevat.

Wat echter wel in het oog springt, is het gemak waarmee de ruling (hier het avenant aan de oorspronkelijke ruling) ter zijde wordt geschoven, zonder na te gaan of de toepassing van de ruling zonder het avenant (en dus van het tonnagetaksstelsel) al dan niet in strijd met de wet zou zijn. Ook hier bevat het vonnis bitter weinig nuttige feiten, behalve dat de vennootschap in haar e-mail van 14 september 2015 meedeelde "dat het schip nog niet operationeel was" en dat "de vennootschap géén winst uit de exploitatie van een zeeschip kon realiseren" en daarom verzocht de inwerkingtreding van het tonnagetaksstelsel uit te stellen.

Welnu, artikel 115 van de Programmawet verwijst in de definitie van "winst uit zeescheepvaart" (welke winst het voorwerp van het tonnagetaksstelsel uitmaakt) naar de winst uit de exploitatie van een "varend" zeeschip. Het lijkt dan ook de elementaire logica te zijn dat het al dan niet operationele karakter van een schip en dus het al dan niet in aanmerking kunnen komen voor het tonnagetaksstelsel een essentieel beoordelingselement kan zijn bij de vraag vanaf welk moment het verzoek tot toepassing van het tonnagetaksstelsel überhaupt mag worden ingewilligd. Een dergelijke analyse lijkt dus onontbeerlijk om te beoordelen of het avenant bij de oorspronkelijke ruling juridisch noodzakelijk was om de anders door de wet uitgesloten toepassing van de ruling te voorkomen.

Nu doet de rechtbank dus alsof het optionele tonnagetaksstelsel van toepassing is zodra de DVB oordeelde dat het toepasselijk kan zijn, ongeacht of de grondvoorwaarden daartoe ook effectief vervuld zijn. De rechtbank dwingt het tonnagetaksstelsel bijgevolg als het ware op zonder zelf te verifiëren of de grondvoorwaarden (zoals ze in de oorspronkelijke ruling als vervuld werden beschouwd) daar ook effectief toe vervuld waren en dus zonder te onderzoeken of de toepassing van de oorspronkelijke ruling op aanslagjaar 2017 zelf niet in strijd met de wet is.

Het valt dan ook te betreuren dat de rechtbank zo snel en ongenuanceerd gaat over een dergelijk fundamenteel aspect, met name de rechtszekerheid die een ruling en haar avenant moeten bieden. Ik durf te hopen dat de magistraten bijzondere voorzichtigheid aan de dag zouden leggen alvorens een ruling of een avenant buiten toepassing te laten. Anders dreigt het investeringsklimaat, dat de rechtszekerheid broodnodig heeft, nog meer af te brokkelen.

Het is niet geweten of de vennootschap in beroep ging, maar als dat het geval is, dan lijkt het pleit op dat gebied nog lang niet beslecht.

Wordt vervolgd…

Svjatoslav Gnedasj – Tax Partner – Eubelius