In twee vorige artikels stonden we stil bij de burgerrechtelijke en fiscale aspecten van de vestiging, verlenging en vernieuwing van het vruchtgebruik. In dit laatste deel focussen we op de vragen die rijzen rond het einde van het vruchtgebruik.

Vormen

De vormen van tenietgaan worden opgesomd in het wetboek, in de eerste plaats de wijze hoe een einde kan komen aan alle zakelijke rechten en vervolgens de wijze hoe een einde kan komen aan de zakelijke gebruiksrechten.

De algemene wijzen van tenietgaan van zakelijke rechten zijn het tenietgaan van het recht van een rechtsvoorganger van de titularis van het zakelijk recht, het tenietgaan van het voorwerp, het tenietgaan van de titel waardoor het zakelijk recht is verkregen, de gerechtelijke onteigening en de afstand van het zakelijk recht.

In artikel 3.16 BW worden dan nog de bijzondere wijzen van tenietgaan van zakelijke gebruiksrechten opgesomd. Het gaat samenvattend om het verstrijken van de wettelijke of contractuele tijdsduur, de niet-uitoefening van het zakelijk recht gedurende dertig jaar, de vermenging van de hoedanigheid van zakelijk gerechtigde met de hoedanigheid van degene die het zakelijk recht heeft toegestaan (de vruchtgebruiker wordt tevens eigenaar) en de vervallenverklaring uitgesproken door de rechter.

Het vruchtgebruik kent dan nog een bijzondere vorm van beëindiging, namelijk de gehele of gedeeltelijke omzetting van het vruchtgebruik in volle eigendom van met vruchtgebruik belaste goederen, hetzij in een geldsom, hetzij in een gewaarborgde en geïndexeerde rente.

Vreemd genoeg komt de verzaking aan het vruchtgebruik niet voor in de wettelijke opsomming.

Bij het einde van het vruchtgebruik moet de vruchtgebruiker het goed teruggeven (art. 3.138 BW) in dezelfde staat, met uitzondering van de waardeverminderingen die het gevolg zijn van normale slijtage, ouderdom of overmacht (art. 3.158 BW).

Einde van de (bepaalde of onbepaalde) termijn

Verstrijkt de termijn waarvoor het vruchtgebruik is overeengekomen of eindigt het vruchtgebruik door het overlijden van de persoon op wiens hoofd het vruchtgebruik was gevestigd dan komt er een einde aan het vruchtgebruik. De vruchtgebruiker is gehouden de bezwaarde goederen in dezelfde staat terug te geven aan de blote eigenaar die hierdoor terug de volle eigenaar wordt van het goed en van de bouwwerken en beplantingen die de vruchtgebruiker heeft opgericht.

De blote eigenaar is vergoeding verschuldigd op grond van de ongerechtvaardigde verrijking als de werken en beplantingen zijn gebeurd door de vruchtgebruiker met toestemming van de blote eigenaar, zonder dat de vruchtgebruiker daartoe verplicht was op grond van zijn recht.

De blote eigenaar is geen vergoeding verschuldigd in alle andere gevallen (art. 3. 160 BW).

Omzetting van het vruchtgebruik

De vruchtgebruiker én de blote eigenaar hebben een persoonlijk recht om te vorderen dat het wettelijk vruchtgebruik geheel of ten dele zou worden omgezet, hetzij in de volle eigendom van met vruchtgebruik belaste goederen, hetzij in een geldsom, hetzij in een gewaarborgde en geïndexeerde rente (art. 3.161 BW).

Onder “omzetting van vruchtgebruik vermeld in artikel 745quateren 745quinquies van het Burgerlijk Wetboek” vallen de volgende verrichtingen:

• Inwisseling van vruchtgebruik dat de langstlevende partner door het overlijden heeft verkregen tegen blote eigendom van andere goederen van de erfelijke boedel.
• Afstand van vruchtgebruik dat de langstlevende partner door het overlijden heeft verkregen tegen een geldsom of een geïndexeerde en gewaarborgde rente.
• Afkoop, door de langstlevende partner, van de blote eigendom van het preferentieel onroerend goed (d.i. de voornaamste gezinswoning).

Vervroegde beëindiging van het vruchtgebruik

Voor het verstrijken van de bepaalde duurtijd of tijdens het leven van de vruchtgebruiker in geval van een vruchtgebruik van onbepaalde duur, kan er een einde komen aan het vruchtgebruik:

• hetzij doordat de vruchtgebruiker eenzijdig afstand doet van zijn recht;
• hetzij doordat vruchtgebruiker en blote eigenaar gezamenlijk een einde overeenkomen.

Fiscaal is het relevant om na te gaan of er hierbij al dan niet een vergoeding moet worden betaald aan de vruchtgebruiker en waarvoor deze vergoeding betaald wordt: als vergoeding voor het afgestane genot voor de resterende duur van het vruchtgebruik dan wel als vergoeding voor werken, constructies of aanplantingen die de vruchtgebruiker heeft gerealiseerd.

Verzaking aan het vruchtgebruik zonder vergoeding

De afstand van het zakelijk recht (art. 3.15 BW), wordt inzake vruchtgebruik ook verzaking genoemd. De verzaking kan dan ook gedefinieerd worden als een juridische handeling die voortkomt uit de uitdrukking van een eenzijdige wilsverklaring waardoor een persoon een recht dat hem toebehoort opgeeft.

Als de verzaking van het vruchtgebruik de vorm aanneemt van een eenzijdige handeling, kan deze dan een schenking uitmaken? Er bestaan verschillende visies hierover, maar men is het er wel over eens dat een vruchtgebruiker alleen door zijn wil en zonder tussenkomst van de blote eigenaar kan verzaken aan zijn recht.

Onderscheid moet gemaakt worden of we te maken hebben met een loutere abdicatieve verzaking door de vruchtgebruiker, dan wel indien men de intentie heeft om via de verzaking in feite de blote eigenaar(s) of een derde te bevoordelen.

Het kan zijn dat de verzaking een schenking inhoudt, een rechtstreeks of een onrechtstreekse. Het houdt een rechtstreekse schenking in als voldaan is aan vier voorwaarden die zich samen voordoen: ten kosteloze titel (geen tegenprestatie), met een begiftigingsinzicht (animus donandi), de verzaking moet overdragend (in favorem) zijn en niet louter abdicatief, de verzaking moet aanvaard worden door de blote eigenaar.

Het begiftigingsinzicht (animus donandi) is een van de essentiële elementen wil er sprake kunnen zijn van een (belastbare) schenking.

De animus donandi wordt vermoed:

• Indien de begunstigden in de akte van verzaking tussenkomen ook al is dit om een andere reden.
• Indien de vruchtgebruiker geen ander motief heeft dan een fiscaal motief om aan zijn vruchtgebruik te verzaken.
• Indien de verzaking voorafgegaan of gevolgd wordt door een andere rechtshandeling waarbij de verzaking een fiscaal voordeel oplevert voor de andere rechtshandeling.

Het is niet omdat een verzaking aan de schenkbelasting onderworpen wordt dat er ook effectief betaald moet worden, immers: er wordt een vrijstelling van de schenkbelasting verleend voor de overeenkomsten waarbij een schenking geschiedt van vruchtgebruik aan de blote eigenaar, als de schenkbelasting of erfbelasting of een soortgelijk recht door de blote eigenaar of door een vorige blote eigenaar, zijn rechtsvoorganger, op de waarde van de volle eigendom is voldaan.

Vervroegde beëindiging met schadevergoeding

Heeft de vruchtgebruiker constructies opgericht, dan kan hij een vergoeding vragen van de blote eigenaar. Wordt dit vastgesteld in een overeenkomst of akte, dan is deze niet belastbaar met het verkooprecht bij het einde van het vruchtgebruik. Bekomt de blote eigenaar de volle eigendom van de gebouwen ingevolge een vervroegde ontbinding met schadevergoeding, dan zal de administratie hier al gauw een overdragende akte ten bezwarende titel in zien en dus belasten met het verkooprecht.

Ook hier moet echter de aard van de schadevergoeding geanalyseerd worden. In de mate het een vergoeding is voor het gemiste genot van de opgerichte constructies, is alleen het algemeen vast recht verschuldigd; in de mate het een vergoeding is aan de vruchtgebruiker voor de overgedragen constructies zal het verkooprecht verschuldigd zijn.

Indien de blote eigenaar reeds eerder registratierechten (verkooprecht, delingsrecht of schenkingsrecht) heeft betaald op de waarde van de volle eigendom (omdat de blote eigendom is overgedragen met voorbehoud van vruchtgebruik), is alleen het algemeen recht verschuldigd.

Fiscaal misbruik

In deze context mogen we artikel 18, § 2 W.Reg. niet uit het oog verliezen dat het fiscaal misbruik behandelt. Een fiscaal misbruik kan niet worden tegengeworpen aan de administratie.

“Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingschuldige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen een van de volgende verrichtingen tot stand brengt:…

2. een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel voorzien door een bepaling van dit Wetboek of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van de bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.”

Het komt aan de administratie toe om te bewijzen dat een bepaalde constructie een fiscaal misbruik inhoudt. Er is daarbij een dubbel bewijs te leveren:

• Een objectief element met name de aanwezigheid van één of meerdere akten.
• Een subjectief element met name het beogen van een fiscaal voordeel.

Indien deze elementen aanwezig zijn kan de belastingplichtige het vermoeden nog omkeren door aan te tonen dat er nog andere dan fiscale redenen zijn voor de geplande verrichting. Bij gebrek aan zulk bewijs zal de administratie de belasting heffen alsof het misbruik niet had plaatsgehad.

Met het oog op een juridische zekerheid heeft de administratie een zwarte lijst gepubliceerd van veel voorkomende verrichtingen die een fiscaal misbruik doen vermoeden.

We kunnen in deze context denken aan de verzaking door de overlevende echtgenoot aan zijn vruchtgebruik op een onroerend goed (waarbij de kinderen blote eigenaars, volle eigenaars worden voor hun aandeel in dat onroerend goed), gevolgd door een schenking van zijn/haar aandeel in dat onroerend goed.

Met het oog op dezelfde rechtszekerheid zal de dienst van voorafgaande beslissingen uitspraak doen over de geldigheid van de motivering door de belastingplichtige in het kader van een geplande verrichting.

Verzaking aan het vruchtgebruik en successierechten

Ingevolge de verzaking zal de vruchtgebruiker geen zakelijk recht meer bezitten, is er geen verplichting tot aangifte meer en geen reden om nog een successierecht te betalen.

Toch moet gewezen worden op de volgende situaties die nog wel een gevolg kunnen hebben op het vlak van de successierechten:

• Er werd een verzaking aan het vruchtgebruik ten bezwarende titel overeengekomen tegen de uitbetaling van een kapitaal. Is dit bedrag nog geheel of gedeeltelijk te betalen op het ogenblik van overlijden, dan is er in de nalatenschap van de overledene nog een schuldvordering te vinden.
• Er werd een verzaking aan het vruchtgebruik ten bezwarende titel overeengekomen tegen de uitbetaling van een rente. De niet betaalde renten op het ogenblik van overlijden vormen eveneens een schuldvordering.
• Er werd een verzaking aan het vruchtgebruik ten bezwarende titel overeengekomen en binnen de 3 jaar overlijdt de vroegere vruchtgebruiker; toepassing van artikel 2.7.3.2.5. VCF (art. 108 W.Succ.).
• Er is een kosteloze verzaking geweest van het vruchtgebruik op roerende goederen zonder registratie van de verzaking-schenking en de verzaker overlijdt binnen de 3 jaar; toepassing van artikel 2.7.1.0.5. VCF (art. 7 W.Succ).

Lees ook:

Vestiging vruchtgebruik burgerrechtelijk en fiscaal bekeken

Verlenging en vernieuwing vruchtgebruik burgerrechtelijk en fiscaal bekeken

Een meer uitgebreide analyse over de fiscale en burgerrechtelijke aspecten van vruchtgebruik van de vestiging tot het einde, leest u in het artikel van de hand van Erik Van Tricht, erenotaris, erevoorzitter Fednot, voormalig gastprofessor UGent, “Erfpacht, opstal en vruchtgebruik: een mijnenveld voor de notaris. Hoe zit het met de verschuldigde registratierechten?” in Rechtskroniek voor het Notariaat – Deel 39.