De rechtsfiguren erfpacht, opstal en vruchtgebruik zijn bij wijze van schrijven zo oud als de straat. Fiscaal wordt van deze rechtsfiguren de laatste decennia veelvuldig gebruik gemaakt. Het gebruik van erfpacht en opstal heeft echter altijd fiscale gevolgen zowel aan de start als het einde.

Hierbij maken we een onderscheid naargelang de betrokkenen al dan niet belastbaar zijn conform artikel 24 WIB92 binnen het winstbegrip.

Belastbaarheid buiten het winstbegrip

Binnen de personenbelasting geldt dat de inkomsten van onroerende goederen onder meer bestaan uit de bedragen verkregen bij vestiging of overdracht van een recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten. Artikel 10, § 1 WIB92 verduidelijkt dat de bedragen verkregen bij vestiging of overdracht van een recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten, de erfpacht- of opstalvergoeding en alle andere voordelen verkregen door de overdrager, omvatten.

De waarde van de verkregen voordelen is gelijk aan de waarde die daaraan wordt toegekend voor de heffing van het registratierecht op de overeenkomst van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten, waarin die voordelen worden bedongen. Die bedragen zijn inkomsten van het jaar waarin ze worden betaald of toegekend, zelfs indien ze betrekking hebben op de gehele duur van het recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten, of op een deel daarvan.

Het voorgaande impliceert dat indien bij de aanvang ineens een vergoeding wordt betaald voor verschillende jaren, het ontvangen bedrag in één keer belastbaar wordt. Conform artikel 14, eerste lid, 2° WIB92 worden van de inkomsten van onroerende goederen afgetrokken, mits zij in het belastbare tijdperk zijn betaald of gedragen.

Belastbaarheid binnen het winstbegrip

Indien de erfpachtgever of de opstalgever een eenmalige vergoeding ontvangt bij het begin van de overeenkomst, zal dit verwerkt worden zoals bij vruchtgebruik. Ratio legis is dat bij een eenmalige bij aanvang verkregen vergoeding die in hoofde van de erfpachtgever of de opstalgever een realisatie uitmaakt. Ook bij een periodieke vergoeding zal opnieuw de behandeling gelijklopend zijn met de regeling bij vruchtgebruik.

Het einde van het recht van erfpacht of opstal

Bij de erfpachtgever of opstalgever binnen het afgebakende winstbegrip maakt de CBN een onderscheid naargelang er bij de vestiging van het opstalrecht al gebouwen, werken of beplantingen op het terrein stonden.

Buiten het afgebakende winstbegrip is de behandeling niet eenduidig. Het geval dat als leidraad kan gebruikt worden is dat waarbij de pater en mater familias een erfpacht- of opstalrecht hebben toebedeeld aan hun vennootschap en dat op het einde van het recht de bouwwerken en beplantingen om niet overgaan naar hun privépatrimonium. De vraag is evenwel wanneer dergelijke vergoeding effectief belastbaar is.

Om deze vraag voorafgaandelijk te beantwoorden kan verwezen worden naar een arrest van het hof van beroep te Antwerpen van 27 september 2005. Het hof besluit dat de beëindiging niet belastbaar is. Vooreerst vindt het hof dat de fiscus niet bewijst dat de gratis verkrijging een voordeel van alle aard is dat zijn oorsprong vindt in het bestuurdersmandaat. Het hof zegt dus dat de fiscus faalt in zijn bewijs van het bestaan van het voordeel en in het aantonen van het causale verband tussen de gratis verkrijging en het feit dat de eigenaar bestuurder is van de vennootschap.

Dit arrest suggereert dat wat op het einde door natrekking verkregen wordt, moet beoordeeld worden vanuit het oogpunt of de vergoeding een normale vergoeding is voor het verleende erfpacht- of opstalrecht. Er moet rekening gehouden worden met de gederfde inkomsten door de erfpacht- of opstalgever. In het geval van een lage (periodieke) vergoeding suggereert het hof dat moet gekeken worden naar de marktwaarde van de verkregen bouwwerken en beplantingen bij de beëindiging en dat in vergelijking met de duur van het erfpacht- of opstalrecht. In het geval deze vergoeding redelijk is, volgt geen belastbaarheid. In het andere geval wel.

Bovenstaande tekst is een uittreksel uit het uitgebreide artikel van de hand van Jan VERHOEYE, “Erfpacht, opstal en vruchtgebruik: een tweede mijnenveld voor de notaris. Hoe zit het met de vennootschapsbelasting, de personenbelasting en de btw?”, Rechtskroniek voor het Notariaat, Deel 39.