Relativement peu connue, la directive DAC 6 a été publiée et transposée en droit belge, ce qui la rend applicable à partir du 28.02.2021. Cette législation comprend des “règles de divulgation obligatoire” (MDR) qui imposent une obligation de divulgation aux intermédiaires (par exemple, les comptables, les conseillers, les avocats, …) pour les constructions (fiscales) transfrontalières. La question de savoir si ces MDR sont applicables est toujours une question de fait. Nous essayons ci-dessous de vous guider à travers les principes de base de la législation DAC 6 et de ses conséquences pour vous.
Terme
Afin d’améliorer la transparence fiscale au niveau européen, l’Union européenne, par le biais de la directive DAC6, cherche à fournir aux autorités fiscales davantage de moyens pour répondre à la planification fiscale agressive avec l’introduction de règles de divulgation obligatoire (ou MDR). Le renforcement de certains aspects spécifiques de la transparence du cadre fiscal actuel reste une question importante pour l’UE, car de plus en plus de structures relèvent de plusieurs juridictions. Cela inclut le transfert des bénéfices imposables vers des régimes fiscaux plus favorables. Il est donc essentiel que les autorités fiscales des États membres reçoivent des informations complètes et pertinentes sur les structures fiscales potentiellement agressives.
Avec la modification de la directive 2011/16/UE relative à l’échange automatique d’informations dans le domaine fiscal concernant les arrangements transfrontaliers à signaler, ou DAC6, les autorités fiscales devraient pouvoir obtenir toutes les informations dont elles ont besoin pour agir rapidement et efficacement lorsqu’elles identifient des pratiques fiscales agressives. Dans l’intervalle, cette directive a été transposée en droit interne par la loi du 20 décembre 2019 et devra être respectée à partir du 28 février 2021. Les articles 326/1 à 326/10 du CIR 92 ont été introduits. Le DAC6 a été transposé dans la législation belge en ce qui concerne les impôts directs et dans les décrets/ordonnances régionaux en ce qui concerne les droits d’enregistrement et les droits de succession. C’est le résultat de la répartition des compétences en Belgique.
Les informations suivantes doivent être signalées:
- l’identification des intermédiaires et des contribuables concernés ;
- les sociétés liées et les personnes d’autres États membres auxquelles la construction est appliquée ;
- la date de la première étape de la mise en œuvre ;
- les détails de la caractéristique essentielle concernée ;
- l’évaluation de l’accord transfrontalier concerné ;
- un résumé de l’arrangement ;
- les détails de la législation fiscale pertinente.
Le rapport doit être rédigé dans l’une des langues nationales et en anglais.
En Belgique, le dossier de déclaration peut être consulté via le lien suivant : https://financien.belgium.be/nl/E-services/mandatory-disclosure-rules/creatie-mdr-xml-bestanden.
Conditions
L’administration fiscale doit être informée lorsque quatre conditions sont remplies :
- Il y a une construction.
- Cette construction est transfrontalière.
- Certaines caractéristiques essentielles sont réunies.
- Le “test de l’avantage principal”, s’il est requis, est rempli.
Construction
Il s’agit d’accords, d’actes, de plans, de projets, de transactions, de structures, etc. qui ont un objectif spécifique. En outre, seuls les actes actifs relèvent de ce terme, sauf s’il s’agit d’une série de constructions, auquel cas les actes passifs peuvent également relever de ce terme. La notion de “construction” doit s’entendre le plus largement possible, car elle n’est pas définie dans la directive européenne ni dans la loi de transposition belge. Il importe peu que la “construction” soit écrite ou orale. En outre, il n’est pas nécessaire que la “construction” soit déjà mise en œuvre. Il suffit que la “construction” soit déjà prête à être mise en œuvre.
Transfrontalier
La législation DAC6 prévoit des constructions transfrontalières. Les participants à l’arrangement doivent être imposables dans des pays différents. Il peut s’agir d’une construction entre une société établie en Belgique et une société d’un autre pays (UE ou tiers).
L’un des participants doit être établi dans un autre pays ou doit exercer des activités dans un autre pays.
Un participant à une construction est :
- Le contribuable concerné (= toujours un participant), ou ;
- Un intermédiaire lorsqu’il participe activement à la construction car il :
- a conseillé sur la construction ;
- a présenté la construction au contribuable concerné ;
- a mis la construction à la disposition du contribuable concerné pour sa mise en œuvre ;
- a mis en œuvre la construction au nom et pour le compte du contribuable concerné
Ainsi, l’intermédiaire peut être, par exemple, le comptable, le conseiller fiscal, le conseiller, l’avocat, le notaire, etc.
Caractéristiques (‘hallmarks’)
Au fil du temps, les stratagèmes de planification fiscale agressive sont devenus de plus en plus complexes et sans cesse renouvelés, en réponse aux contre-mesures défensives prises par les autorités fiscales, l’UE a donc opté pour l’utilisation de poinçons dans le CAD6. Il s’agit de caractéristiques ou d’éléments de transactions qui constituent une forte indication d’évasion ou d’abus fiscal. Une liste de 19 poinçons est divisée en 5 catégories :
A. Signes généraux (test de l’avantage principal requis)
- il existe une clause ou un accord de confidentialité par lequel il est convenu que les participants ne divulguent pas d’informations aux autorités fiscales ou à d’autres intermédiaires sur la manière dont l’arrangement procure/a procuré un avantage fiscal ;
- la rémunération de l’intermédiaire dépend de l’avantage fiscal obtenu (par exemple, par un accord “no cure no pay”)
- l’arrangement contient des documents ou des structures standardisés qui sont mis à la disposition de plusieurs personnes (par exemple, un document préétabli indiquant les étapes nécessaires pour obtenir un allégement fiscal).
B. Caractéristiques essentielles spécifiques (test de la prestation principale requis) :
- l’acquisition d’une entreprise déficitaire ;
- la conversion du revenu en capital ou en d’autres types de revenus qui sont imposés à un taux inférieur ;
- les transactions circulaires (par exemple, les prêts adossés de A=>B=>C=>D=>A).
C. (1) Caractéristiques essentielles spécifiques qui se rapportent aux transactions transfrontalières et qui requièrent le test de l’avantage principal :
- les paiements transfrontaliers entre affiliés lorsque :
- les impôts du bénéficiaire sur ceux-ci sont nuls ou très faibles ;
- le paiement est totalement exonéré d’impôt dans le pays où le bénéficiaire a sa résidence fiscale
- le paiement bénéficie d’un traitement fiscal préférentiel dans le pays du bénéficiaire.
C. (2) Caractéristiques essentielles spécifiques qui se rapportent à des transactions transfrontalières et pour lesquelles le test de l’avantage principal n’est pas requis (sauf pour le point 1) :
- les paiements transfrontaliers entre affiliés lorsque : (i.) le bénéficiaire n’est pas situé dans une “juridiction fiscale” (c’est-à-dire que le bénéficiaire ne peut pas être taxé), (ii). l’État où est établi le bénéficiaire figure sur une liste d’États non coopératifs (juridictions “paradis fiscaux”) ;
- le double abattement fiscal
- l’allègement fiscal pour le même amortissement dans plus d’un État
- le transfert d’actifs ayant une valeur matériellement différente dans les deux États.
D. Caractéristiques essentielles relatives à l’échange automatique de données et aux bénéficiaires finaux :
- le contournement des obligations légales de déclaration ;
- la structure juridique n’ayant pas d’activité économique substantielle et dont les bénéficiaires finaux ne sont pas identifiables.
E. Caractéristiques spécifiques essentielles en matière de prix de transfert :
- l’utilisation des règles unilatérales de la sphère de sécurité (non applicable en Belgique) ;
- le transfert d’actifs incorporels difficiles à évaluer ;
- les transferts intra-groupe qui réduisent l’EBIT (bénéfice avant intérêts et impôts) annuel estimé de plus de 50 %.
The Main Benefit Test
Le critère du principal avantage est satisfait si l’avantage fiscal est le plus important ou l’un des plus importants avantages que, compte tenu de tous les faits et circonstances pertinents, une personne/société peut raisonnablement attendre de l’arrangement. L’intention que les participants avaient dans cet arrangement n’est pas pertinente, il s’agit d’un test objectif.
Quand ?
Les accords conclus entre le 25 juin 2018 et le 31 décembre 2020 doivent être déclarés à partir du 28 février 2021.
Les constructions débutant le 1er janvier 2021 doivent être déclarées dans les 30 jours suivant la “date de déclenchement”. La “date de déclenchement” est la date à laquelle la construction a été (i) conseillée, (ii) mise à disposition pour la mise en œuvre ou (iii) le premier jour de la mise en œuvre de la construction. Le délai de 30 jours commence à courir au plus tôt à partir de la survenance de l’un des trois éléments déclencheurs susmentionnés.
Qui ?
En premier lieu, la déclaration doit être faite par l’intermédiaire (même si ce n’est qu’en deuxième ligne, en tant qu’intermédiaire secondaire qui a “aidé” à la construction), à moins que l’intermédiaire ne soit empêché de le faire pour des raisons de secret professionnel (voir point 6). Dans ce cas, l’intermédiaire doit envoyer une lettre motivée aux autres intermédiaires concernés et au contribuable en question dans laquelle il transfère son obligation de déclaration à ces personnes. Le contribuable peut autoriser l’intermédiaire à faire la déclaration malgré son secret professionnel.
S’il y a plusieurs intermédiaires, ils doivent en principe tous déclarer. Si aucun intermédiaire n’est utilisé, ou si aucun des intermédiaires impliqués dans la construction n’a de lien avec un État membre de l’UE, le contribuable concerné utilisant une construction à déclarer entre en jeu.
Pénalités éventuelles
La directive laisse aux États membres le soin de déterminer les sanctions applicables aux violations de l’obligation de déclaration. Lors de la transposition du DAC6, la Belgique a fait une distinction, via un arrêté royal, entre une déclaration incomplète et une déclaration inexistante ou tardive.
– Déclaration incomplète
- Déclaration incomplète inconsciente : 1 250 euros – 12 500 euros
- Rapport délibérément incomplet : 2 500 euros – 25 000 euros
– Absence ou retard de déclaration
- Non-déclaration ou déclaration tardive involontaire : 5 000 euros – 50 000 euros
- Non-déclaration ou déclaration tardive délibérée : 12 500 euros – 100 000 euros
Le secret professionnel
Il ne faut pas non plus oublier que, parfois, l’obligation de signaler à un intermédiaire ne peut pas être appliquée parce qu’il existe un droit légal de refuser de témoigner. Il est donc essentiel que, dans de telles circonstances, les autorités fiscales puissent toujours obtenir des informations sur les régimes fiscaux qui peuvent être liés à une planification fiscale agressive. Par conséquent, l’obligation de déclaration dans de tels cas devrait être transférée au contribuable qui bénéficie de l’arrangement, comme le suggère le paragraphe 4.
Néanmoins, à la lumière du secret professionnel, cette règle est discutable. Après tout, l’établissement de rapports à l’intention d’autres intermédiaires et de non-clients peut être problématique. Le simple fait d’avoir fait appel à un avocat relève de la protection du secret professionnel. Ceci a été confirmé par la Cour constitutionnelle dans des arrêts relatifs à des procédures engagées, entre autres, par les organisations faîtières d’avocats en Belgique (OVB, OFBG). Une question préjudicielle a été posée à la Cour de justice et, entre-temps, cette obligation a été suspendue pour les avocats.
Il en va de même pour l’obligation de déclaration trimestrielle concernant les constructions prêtes à être mises sur le marché, pour lesquelles, selon la législation DAC6, aucune dispense de secret professionnel n’est possible pour les intermédiaires.
Il est donc clair que la directive DAC6 et ses règles de divulgation obligatoire s’aventurent ici sur un zone de tension et pourrait avoir des répercussions considérables sur le secret professionnel, ce qui est extrêmement important pour certaines professions, notamment pour la profession d’avocat.
Conclusion
Les concepts utilisés, tels que la “construction”, sont largement indéfinis et aucune directive n’a encore été publiée par le gouvernement pour clarifier l’interprétation de ces concepts au sens large. Il est donc tout à fait possible que les autorités fiscales belges aient un point de vue différent sur la façon dont le DAC6 doit être interprété, ce qui pourrait conduire à des surprises désagréables. Une approche au cas par cas s’impose.
En outre, il est regrettable qu’il ne soit pas possible de demander une décision préalable sur cette question.
Les taxes visées sont les impôts directs, les droits d’enregistrement et les droits de succession. La TVA, les droits de douane, les accises et les taxes liées à la sécurité sociale ne sont pas couverts par la directive DAC6 et la législation belge.
En outre, les impôts belges ne sont pas les seuls à être visés. Les impôts étrangers similaires relèvent également de l’application du DAC6. Alors, faites attention !
Liens et sources des médias
“De DAC 6- wetgeving in België: een uitdaging voor de belastingplichtigen en hun adviseurs”, ITAA-zine, nr.3, juni 2020, p.4-10.
https://financien.belgium.be/nl/E-services/mandatory-disclosure-rules/beschrijving
https://www.schoups.com/nl/nieuws/44223
https://ec.europa.eu/taxation_customs/tin/
https://financien.belgium.be/nl/E-services/mandatory-disclosure-rules
https://eur-lex.europa.eu/legal-content/NL/TXT/PDF/?uri=CELEX:32018L0822&from=NL
https://financien.belgium.be/nl/E-services/mandatory-disclosure-rules/creatie-mdr-xml-bestanden
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