Les provisions pour risques et charges qui sont comptabilisées par les entreprises en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que les événements en cours rendent probables sont exonérées aux conditions déterminées par le Roi. Ce sont là les dispositions que nous connaissons depuis de nombreuses années. Récemment toutefois, la réforme de l’impôt des sociétés a semblé tout à coup en décider autrement, suscitant une certaine émotion. Dans la présente publication, nous nous efforcerons d’aider le lecteur à y voir plus clair dans les dispositions relatives aux provisions pour risques et charges. Quelles sont encore les possibilités à l’heure actuelle? Et que vautil mieux éviter désormais?

Du point de vue comptable

Le principe des provisions pour risques et charges trouve son origine dans les règles comptables. Conformément aux dispositions de l’AR/C.Soc. (Article 50 AR/C.Soc.), les provisions pour risques et charges présentent 2 caractéristiques.

Premièrement, les provisions couvrent des risques et charges nettement circonscrits quant à leur nature. Les pourcentages forfaitaires généraux ne sont pas admis. Les risques et charges définis en termes généraux ou imprécis ne sont pas non plus admis. La circonstance générale qu’une charge pourrait découler d’un événement ne suffit pas. C’est également ce qu’on peut lire dans les avis n° 107/2 et n° 107/4 de la Commission des Normes Comptables.

Deuxièmement, les provisions couvrent des risques et charges encore indéterminés quant à leur montant. Dès qu’une charge est certaine, elle doit, conformément au principe comptable de prudence, être directement prise en charges dans le compte de résultats et comptabilisée en tant que dette sur un compte de contrepartie (Cass. 2 février 1990, F.J.F., n° 90/53.).

Qui plus est, le terme «provision» porte uniquement sur les risques et charges, pas sur les éléments de l’actif. Les corrections de valeur sur éléments de l’actif ne peuvent être provisionnées, il faut en l’occurrence recourir à la technique des réductions de valeur.

Si toutefois il apparaît à la fin de l’exercice que la provision est plus élevée que le montant requis selon une appréciation actuelle, la provision doit obligatoirement être reprise jusqu’au niveau acceptable.

Du point de vue fiscal

Fiscalement, par contre, c’est une autre histoire. Tout d’abord, les provisions pour risques et charges font partie de la base imposable de la société. Cela signifie donc que l’on considère en principe que les provisions ne sont pas déductibles. C’est ce qu’on peut lire à l’art. 25, 5° CIR 92.

L’article 48 CIR 92 déroge toutefois à ce principe. Certaines provisions pour risques qui sont comptabilisées par les entreprises en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que les événements en cours rendent probables sont exonérées aux conditions déterminées par le Roi (Liège 24 mai 2000). Ces conditions sont déterminées aux articles 22 à 27 de l’AR/CIR 92. Par analogie avec le traitement comptable, il doit effectivement s’agir de risques ou charges qui sont probables. Dès que la charge est certaine, elle doit immédiatement être prise en résultat.

Le but de ces dispositions est de pouvoir constituer une provision exonérée afin d’anticiper la déduction d’une charge professionnelle, parce que cette charge n’a pas encore le caractère d’une dette certaine et liquide, mais est néanmoins probable. Autrement dit, il s’agit d’une déduction fiscale opérée au cours d’une période imposable antérieure à la période imposable au cours de laquelle la charge sera effectivement supportée. Les provisions pour risques et charges sont une exception au principe d’annualité de l’art. 49 CIR 92 (Gand, 16/06/1994, VAN HOUTTE, J. Beginselen van het Belgisch belastingrecht. Gent, Story-Scientia, 1979, n° 270, 277; STULEMEYER, H., Toepassing van art. 48 WIB92, A.F.T., 1995, 26-28.). Les charges pour lesquelles des provisions sont constituées diffèrent pour l’essentiel des charges normales parce que les charges pour lesquelles des provisions sont constituées trouvent leur origine dans des périodes imposables précédentes et ne sont de ce fait que probables.

Bien que les points de départ diffèrent en principe, nous voyons que, du fait de l’exception fiscale, les principes généraux du droit fiscal et du droit comptable convergent malgré tout plus ou moins. Enfin, nous devons évidemment tenir compte du fait que pour que les provisions pour risques et charges soient déductibles fiscalement, il faut satisfaire à une condition formelle; il faut en l’occurrence que le formulaire 204.3 soit correctement complété et envoyé en même temps que la déclaration à l’impôt des sociétés. Et ce, sous peine de forclusion. Si le formulaire 204.3 n’a pas été correctement complété ou envoyé, l’administration peut refuser la provision et, partant, la considérer comme une provision taxée.

Exemples

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 Cet article de Roel Van Hemelen a déjà apparu dans le bulletin “Pacioli” (nr. 480).

Il est possible de consulter l’article intégral via le site web de l’Institut des Comptables et Fiscalistes Agréés (IPCF).

Roel Van Hemelen, Conseil fiscal TaxQuest.

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