Inbreng van een onroerend goed in het gemeenschappelijk vermogen, gevolgd door schenking ervan aan de kinderen, staat op de zwarte lijst als voorbeeld van fiscaal misbruik; maar recent gaf Vlabel toch een positieve ruling in dit verband.

1. De zwarte lijst en de negatieve rulings
   Schenking van onroerend goed is populair de laatste tijd, door de vermindering van de schenkbelasting [1]. Op een schenking van 250.000 € betaalt men nu 13.500 € of 5.4% in rechte lijn en tussen partners, en 35.000 € of 14% tussen andere personen.
   Een echtpaar met 3 kinderen kan zo onroerend goed voor 6 x 250.000 € = 1.500.000 € schenken tegen het tarief van 5.4%.
   Als het echter om eigen onroerend goed van een van beide echtgenoten gaat, wordt de hogere schijf van 27% schenkbelasting al vlugger bereikt: bij 250.000 € per kind. Daarom denken vele belastingplichtigen (of hun notarissen) aan een inbreng van het onroerend goed in de gemeenschap (die immers zonder registratiebelasting kan gebeuren [2]) waarna beide echtgenoten samen schenken aan de kinderen.
2. Na de invoering van de anti-misbruikbepaling werd deze techniek echter op de zwarte lijst gezet, ook door de Vlaamse belastingdienst [3]. De circulaire bepaalde hierover dat dit als fiscaal misbruik beschouwd wordt, tenzij de belastingplichtige bewijst dat de keuze voor de rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen verantwoord is door andere dan fiscale motieven. De Vlaamse fiscus vermoedt dat de inbreng van een goed in het gemeenschappelijk vermogen door één echtgenoot onmiddellijk of binnen een korte tijdspanne gevolgd door de schenking van dit goed door beide echtgenoten aan bv. hun enig kind enkel gebeurt om de progressiviteit van de schenkbelasting te ontwijken; dat het bekomen van een aanzienlijke belastingbesparing de enige beweegreden is voor de keuze van de betrokken rechtshandeling. En dat er bijgevolg sprake is van fiscaal misbruik in de zin van art. 3.17.0.0.2 VCF.
   De belastingplichtige dient dan ook te bewijzen dat de keuze voor de inbreng in het gemeenschappelijk vermogen voorafgaand aan de schenking, verantwoord is door andere motieven dan het ontwijken van hogere schenkbelastingen. Als hij dit bewijs niet levert, wordt de schenkbelasting geheven alsof de inbreng niet had plaatsgevonden, m.a.w. berekening van de schenkbelasting op de schenking door de inbrengende echtgenoot aan het kind voor de geheelheid van het goed, aldus de circulaire.
3. 3. Sindsdien zijn er verschillende aanvragen tot voorafgaande beslissing geweest bij de Vlaamse belastingdienst, maar die zijn meestal afgewezen [4]. Telkens werden de niet-fiscale motieven onvoldoende geacht, behalve in twee gevallen, waar de inbreng in de gemeenschap lang geleden was gebeurd: in één geval meer dan 36 jaar [5] en in een ander geval 6 jaar [6].

   Positieve beslissing

4. Er was er echter ook een positieve beslissing, nr. 16023. Twee echtgenoten, gehuwd in gemeenschap, bezaten elk ook eigen onroerend goed. Ze wilden dit in gemeenschap brengen, en dan schenken aan hun twee kinderen, maar met een aantal voorwaarden, en om te maken dat deze voorwaarden wat betreft de eigen goederen, ook zouden bedongen kunnen worden ten aanzien van de andere echtgenoot, wilden zij de onroerende goederen eerst inbrengen in het gemeenschappelijk vermogen zodat ze deze daarna aan hun kinderen konden schenken.

   Die voorwaarden waren de klassieke voorwaarden bij een schenking, nl. 1/uitsluitingsbeding, 2/het vervreemdingsverbod, 3/de last van restschenking, 4/ het recht van conventionele terugkeer, 5/ het fidei-commis de residuo [7], 6/de ontbindende voorwaarde van faillissement of kennelijk onvermogen en 7/de ontbindende voorwaarde van onbetamelijk gedrag. De enige manier om dit ontbindingsrecht aan beide echtgenoten toe te kennen is door deze goederen eerst in de huwgemeenschap in te brengen, waarna de beide ouders overgaan tot schenking, aldus de rulingaanvraag.

   De echtgenoten willen ook schenken met voorbehoud van vruchtgebruik, niet alleen voor zichzelf, maar ook voor de andere echtgenoot. Ook daarom is de inbreng in het gemeenschappelijk vermogen noodzakelijk, aldus de aanvrager. Op die manier kunnen beide echtgenoten tesamen overgaan tot schenking van de onroerende goederen, maar met voorbehoud van vruchtgebruik.

   De voorafgaande inbreng heeft ook tot gevolg dat er gelijkheid is tussen de kinderen, en wordt mogelijke inkorting voorkomen.

   De aanvrager vroeg dus te bevestigen dat de anti-misbruikbepaling niet toepasselijk was, aangezien de voorgenomen rechtshandelingen worden ingegeven door overwegend burgerrechtelijke motieven.

5. Het antwoord van de rulingdienst is verrassend. Hij aanvaardt namelijk dat de anti-misbruikbepaling niet toegepast zal worden, omdat het hier om een conjunctieve ascendentenverdeling gaat, een schenking door twee echtgenoten aan hun afstammelingen ten titel van verdeling van hun nalatenschap:

   “15. Bij een conjunctieve ascendentenverdeling worden de gewone regels van de schenkbelasting toegepast, met dien verstande dat er geen rekening wordt gehouden met de herkomst van de goederen. Volgens de rechtspraak en de rechtsleer worden de goederen van de beide ascendenten immers geacht versmolten te zijn tot één massa die door beide ascendenten gezamenlijk aan de kinderen wordt geschonken. Bij de samenstelling van de kavels wordt dus geen rekening gehouden met het feit van welke ascendent de door een bepaalde begiftigde ontvangen goederen afkomstig zijn.

   De kavel van elke begiftigde wordt dus geacht voor een gelijk deel samengesteld te zijn uit goederen ontvangen van elk van beide schenkers.

   Aangezien aan de beschreven rechtshandelingen geen fiscaal voordeel verbonden is, worden deze rechtshandelingen niet gevat door de anti-misbruikbepaling van artikel 3.17.0.0.2 VCF.”

6. De burgerrechtelijke motieven i.v.m. de inbreng lijken mij vrij geloofwaardig, behalve dat de voorafgaande inbreng in gemeenschap nodig is om het (terugvallend) vruchtgebruik te bekomen op de goederen die de andere echtgenoot schenkt. Ik zie niet in waarom dit niet bedongen kan worden bij een gemeenschappelijke schenking, waarbij beide ouders een schenking doen van hun eigen goed (in blote eigendom) aan één van de kinderen, en daarbij bedingen, als last van de eigen schenking, dat zij het vruchtgebruik zullen verkrijgen van de goederen de goederen die de andere echtgenoot schenkt bij diens overlijden.

7. De rulingdienst herhaalt eerst de motivering van de aanvrager, nl. dat er burgerrechtelijke motieven zijn, met name de mogelijkheid tot ontbinding van de schenking in voordeel van beide echtgenoten, maar beslist dan, vrij verrassend, om de aanvraag in te willigen omdat er geen fiscaal voordeel aan de operatie verbonden is.

8. Of de burgerrechtelijke motivering dus zou volstaan hebben in geval dat enkel één van de echtgenoten eigen goederen in gemeenschap zou brengen, is vooralsnog onduidelijk. Een volgende aanvraag zal dit ongetwijfeld duidelijk maken.

Rik Deblauwe

Dit is een bewerking van de tekst die eerder verscheen als Lexfin nieuwsbericht op 26 juli 2016, zie www.lexfin.be.

[1] Decreet van 17 juli 2015, BS 15 juli 2015.

[2] Werdefroy, Registratierechten, nr. 1187, Schicks, Dictionnaire des droits d’enregistrement, de succession, de timbre…, 1907, Tome II, V° Contrat de mariage, 1; art. 68 § III, 1° W. 22 frimaire jaar VII.

[3] Omzendbrief 2015/1 van 16 februari 2015 betreffende art. 3.17.0.0.2 van de Vlaamse Codex fiscaliteit, B.S. 25 maart 2015, Deblauwe, Inleiding tot de Vlaamse erfbelasting, Knops Publishing, 2015, 797, n. 1739 ev.. Haelterman had dit al ‘delicaat’ geacht, in zijn eerste commentaar op de anti-misbruikbepaling: Haelterman “de doelstellingen van de fiscale bepaling bij de organisatie van privévermogen …”, T.F.R. nr. 427, 2012, 760.

[4] Voorafgaande beslissingen nrs. 15007, 16001, 16013, 16014, 16016, 16018, 16024. De beslissingen staan alle op de website van Vlabel: http://belastingen.vlaanderen.be/standpunten-commentaren/voorafgaande-beslissingen/overzicht-voorafgaande-beslissingen-op-nummer

[5] Voorafgaande beslissing nr. 15006

[6] Voorafgaande beslissing nr. 16012

[7] Het verschil tussen een restschenking (voorwaarde nr. 3) en een fideicommis de residuo (voorwaarde nr. 5) is mij niet duidelijk.