2. Als A een verzekering afsluit op het hoofd van B, in het voordeel van C, dan krijgt C nog niets bij het overlijden van A; maar hij heeft wel bepaalde verwachtingen. De vraag is dan: zijn die belastbaar met erfbelasting, bij het overlijden van B?

Een tweede geval. A en B sluiten samen een verzekering af op het hoofd van de langstlevende van hen, ten voordele van hun kinderen. Bij het overlijden van A krijgt B de rechten als verzekerde, o.m. het recht om de polis af te kopen. Vraag: is dat afkooprecht belastbaar? En zijn de kinderen al belastbaar bij het verlijden van A, of pas als ze effectief iets krijgen?

Dat zijn twee gevallen waarin de vraag rijst naar het belastbaar moment van de uitkeringen van een verzekeringspolis.

3. Traditioneel antwoordde men hierop dat er maar belasting verschuldigd was bij de uitkering. Tot zolang was het immers onzeker of men wel iets zou krijgen, want als de begunstigde overlijdt vóór het moment van uitkering, vervallen zijn rechten [1]. En de afkooprechten die B gekregen heeft, in het tweede voorbeeld, waren geen ‘waarden’, want dat waren traditioneel beursgenoteerde, of minstens vlot verhandelbare titels [2]. Ook de (toen nog federale) rulingcommissie oordeelde in die zin [3].

4. In 2012 oordeelde de centrale administratie echter anders [4]:

“De rechten die de langstlevende echtgenote bekomt bij het overlijden van de eerste verzekerde en dus ook het recht om het verzekeringscontract te schenken of het contract te beëindigen en het kapitaal op te eisen vertegenwoordigen een waarde, de zogenaamde afkoopwaarde van het contract.

De overdracht van deze rechten en dus van het eigenlijke verzekeringscontract bij het overlijden van de verzekeringnemer aan de langstlevende echtgenoot op basis van de bepalingen van het verzekeringscontract vallen onder het toepassingsgebied van artikel 8 W.Succ.

Bij het overlijden van de man moet bij toepassing van artikel 8 de afkoopwaarde van de verzekeringspolis worden belast in hoofde van de vrouw.

(Besl. 4 december 2012, nr. E.E./104.552)”

5. Daardoor werd de echtgenote B dus belastbaar op een afkoopwaarde die ze misschien nooit zou vragen, en dus ook nooit zou krijgen. En bij haar overlijden, als de polis tot uitkering kwam, werden de kinderen nogmaals belast, zonder verrekening.

6. De Vlaamse belastingdienst volgde het standpunt van de centrale administratie, met dien verstande dat zij de afkoopwaarde belastte in hoofde van de begunstigden:

“Bij een contract met twee verzekeringnemers, wordt elk van de verzekeringnemers geacht voor de helft in het voordeel van de begunstigden te hebben bedongen.

Bijgevolg wordt er, in hoofde van de begunstigden, toepassing gemaakt van artikel 2.7.1.0.6, §1, tweede lid VCF.

De belastbare grondslag is gelijk aan de helft van de afkoopwaarde van het contract ten dage van het overlijden van de eerste verzekeringnemer (gedeeld door het aantal begunstigden).

Bij het overlijden van één van de ouders worden de kinderen dus al belast, ook al hebben ze nog geen recht op de uitkeringen, en zullen ze die misschien nooit ontvangen, nl. bij vooroverlijden, of indien de langstlevende de polis afkoopt.

De wijziging

7. Dit wordt nu anders. Door een amendement in het Vlaamse Parlement [5] werd de tekst van art. 2.7.1.0.6 § 1 immers helemaal herschreven, en luiden de eerste drie alinea’s [6] nu als volgt:

Ҥ 1. De sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater of door een derde in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon.

Ook de sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon zijn toegekomen, binnen drie jaar vóór het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon.

Als de erflater een contract had afgesloten op grond waarvan er pas een uitkering kan gebeuren na het overlijden van de erflater, worden de sommen, renten of waarden geacht kosteloos te worden verkregen, en geacht als legaat te zijn verkregen, naar gelang van het geval:

1° door de persoon die het levensverzekeringscontract afkoopt na het overlijden van de erflater, op het tijdstip van de afkoop;

2° door de persoon die de sommen, renten of waarden effectief verkrijgt na het overlijden van de erflater, op het tijdstip dat er een uitkering gebeurt.”

8. In de eerste alinea is nog altijd sprake van “sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen”. De sommen die de begunstigen kunnen krijgen, en de afkoopwaarde die de echtgenote naar zich kan toehalen door af te kopen, is dus nog altijd in principe belastbaar. In de tweede alinea is al sprake van sommen die “zijn toegekomen”, dus werkelijk ontvangen zijn. Dat is ook logisch, want het gaat om sommen die ontvangen zijn vóór het overlijden.

Maar in de derde alinea wordt het nog duidelijker. Daar wordt het tijdstip waarop de uitkeringen geacht worden ontvangen te zijn, gepreciseerd, en dat is bij de afkoop of bij de effectieve uitkering.

9. De toelichting bij het amendement was ook zeer duidelijk:

“De situatie waarbij artikel 2.7.1.0.6 VCF ook wordt toegepast als de begunstigde de sommen, renten of waarden kan verkrijgen na het overlijden van de erflater, wordt uit dit lid geschrapt, omdat het door de praktijk als zeer onbillijk wordt ervaren dat een persoon belast wordt op iets waarvan het allerminst zeker is dat die persoon het ooit zal verkrijgen. […]

Het schrappen, in artikel 2.7.1.0.6, §1, tweede lid, van de situatie waarbij de uitkering van de sommen, renten of waarden aan de begunstigde pas na het overlijden van de erflater plaatsvindt, heeft niet als bedoeling een dergelijke uitkering onbelastbaar te maken. De schrapping heeft wel als bedoeling om deze uitkeringen of daarmee gelijkgestelde verrichtingen correcter en billijker te behandelen door de belastingheffing te verschuiven naar het ogenblik van de werkelijke uitkering en dit in hoofde van de werkelijk begunstigde. Door de toevoeging van het nieuwe derde lid worden de bedoelde sommen, renten of waarden belastbaar gesteld op het ogenblik dat ze effectief door een persoon worden verkregen.”

En zij wordt nog bevestigd in de bespreking in het commissieverslag [7]:

“Tot nu toe betalen de begunstigde kinderen erfbelasting op een dergelijke levensverzekering bij het overlijden van de eerste ouder, terwijl het kapitaal van de polis pas bij het tweede overlijden effectief wordt uitbetaald. De langstlevende partner of echtgenoot zou het contract na het eerste overlijden ook kunnen afkopen en het geld incasseren, terwijl de kinderen ondertussen al de genoemde belasting hebben betaald op een bedrag dat ze mogelijk nooit zullen ontvangen. Die hypothetische en onbillijke situatie wordt verholpen met het voorliggende amendement. Voortaan zullen de kinderen slechts erfbelasting verschuldigd zijn bij het overlijden van de tweede ouder, dus op het ogenblik van de effectieve uitkering. Wanneer de langstlevende na het eerste overlijden de polis afkoopt, dan zal de erfbelasting verschuldigd zijn door deze echtgenoot op het aldus ontvangen bedrag.”

10. Bij levensverzekeringen, of derdenbedingen in het algemeen, is het dus nu zeer duidelijk dat er maar heffing optreedt bij de effectieve uitkering, niet op het ogenblik dat men iets kàn krijgen. Dat is ook billijk: waarom zou men moeten betalen op wat men niet ontvangt?

Gevolgen

11. Daardoor worden levensverzekeringen, waarbij de afkooprechten overgaan op de langstlevende, wel een interessant instrument voor successieplanning. Als A en B in de eerste plaats voor elkaar willen zorgen, en voor de langstlevende van hen beiden, en daarna voor de kinderen, kunnen ze zo bereiken dat de langstlevende de beschikking behoudt over het volledige vermogen in de polis, zonder dat hij erop belast wordt. Het is maar in de mate dat hij of zij effectief tot afkoop overgaat, dat hij belast zal worden. De begunstigden (de kinderen, in het voorbeeld) kunnen de afkoop niet verhinderen, zolang ze het voordeel van de polis niet aanvaard hebben, en dat kunnen ze maar met instemming van de verzekeringnemer [8].

Dat is duidelijk gunstiger dan een fideicommis de residuo, waar de bezwaarde onmiddellijk belast wordt, ook als hij aan het vermogen niet raakt: het feit dat hij het kàn verteren is voldoende. En de verwachter wordt vervolgens nogmaals belast op wat hij effectief ontvangt. Hier gebeurt dus dubbele heffing.

12. De wijziging kan ook gevolgen hebben voor uitkeringen uit een trust. Tot nog toe zou een uitkering uit een niet-discretionaire trust, waarbij de beneficiary dus vaste rechten krijgt op de trustee, volgens de Vlaamse belastingdienst onmiddellijk belastbaar zijn bij het overlijden [9]

Door de wetswijziging lijkt ook hier het belastbaar moment uitgesteld te zijn tot het “tijdstip dat er een uitkering gebeurt”. Welnu, het ontstaan van een recht is nog geen uitkering.

Dat is ook logisch, want de rechten bij een trust en bij een levensverzekering zijn vrij gelijkaardig.

13. De minister kondigde aan om de hele regeling van artikel 2.7.1.0.6 opnieuw te bekijken. Hij stelt vast, in de commissiebesprekingen [10], dat de meerderheidsfracties een amendement indienden om nog een ander probleem op te lossen, en dat hij de oplossing ook kon onderschrijven. Maar het blijven punctuele, weliswaar noodzakelijke, herstellingswerken, en hij nam zich voor om “met de administratie afspraken te maken om de fictiebepaling, die duidelijk niet meer aangepast is aan de huidige verzekeringsproducten en juridische constructies daarrond, grondig te herbekijken en te herwerken.”

Rik Deblauwe

Dit artikel werd eerder gepubliceerd op www.lexfin.be (18/01/2017).

Meer artikels lezen van deze auteur?

Referenties

[1]   Art. 175 van de wet betreffende de verzekeringen: “Indien de begunstigde overlijdt voor het opeisbaar worden van de verzekeringsprestatie en zelfs indien de begunstigde had aanvaard komt het recht op prestatie aan de verzekeringnemer of aan zijn nalatenschap toe, tenzij hij subsidiair een andere begunstigde heeft aangewezen.”