Artikel 2.8.3.0.1, §3 bepaalt dat een secundaire schenking van een som, rente of pensioen (aan B) mag worden afgetrokken van de belastbare grondslag van de hoofdbegiftigde (A).

Deze aftrek mag echter pas gebeuren als de secundaire schenking actueel is. Als de portefeuille 200.000 € waard is, en als de last onmiddellijk verschuldigd wordt en aanvaard wordt door B, worden zowel A als B belast op 100.000 €.

Maar veronderstel dat de schenking aan A gebeurt onder voorbehoud van vruchtgebruik, en dat de last dan ook maar moet betaald worden bij het overlijden van de oom en op voorwaarde dat B dan nog in leven is. Ingeval van een schenking onder niet vervulde opschortende voorwaarde, gebeurt de heffing lastens de hoofdbegiftigde A in een eerste fase zonder aftrek. A zal dus belast worden op 200.000 € en B betaalt voorlopig niets.

Bij overlijden van de schenker krijgt B recht op zijn 100.000 €. De secundaire schenking wordt actueel, en hij wordt dus zelf ook belast (met erfbelasting), en dan moet ook de heffing op de hoofdschenking worden herzien, besliste de Vlaamse belastingdienst in standpunt nr. 16119 [1], en hij gaf het volgende voorbeeld.

Rekenvoorbeeld

Oom S schenkt een effectenportefeuille ter waarde van € 200.000 aan zijn neef A, op last voor A bij het overlijden van S een geldsom van € 100.000 te geven aan zijn andere neef B.

Heffing schenkbelasting:             A             200.000 x 7% = 14.000

Bij overlijden van S, en gesteld dat B nog in leven is, kunnen zich twee hypotheses voordoen:

1. B heeft de secundaire schenking aanvaard uiterlijk vóór het overlijden van S -> de schenking valt onder de toepassing van art. 2.7.1.0.3, 3°
2. B heeft de secundaire schenking niet aanvaard uiterlijk voor het overlijden van S -> de verkrijging valt onder de toepassing van art. 2.7.1.0.6

In beide gevallen zal erfbelasting worden geheven in hoofde van B, tegen het tarief “anderen”.

De schenkbelasting in hoofde van A moet worden herzien:

A             100.000 x 7% = 7.000, dus ontheffing 7.000

De door B verschuldigde erfbelasting dient door B (de secundaire begiftigde) eerst volledig te worden voldaan. Hierna kan A een verzoek tot ontheffing indienen voor de te veel betaalde schenkbelasting.

Redelijk standpunt

Het standpunt getuigt van redelijkheid: de Vlaamse Belastingdienst wil geen erfbelasting én registratiebelasting tegelijk heffen op de last, de secundaire schenking. Daar is trouwens ook wel een wettelijke grondslag voor: op basis van art. 3.6.0.0.1 van de Codex verleent het bevoegde personeelslid ambtshalve teruggave “van de overmatige belastingen die voortvloeien uit dubbele belasting”. Welnu, het beding ten voordele van B zou hier tweemaal belast worden, eenmaal door de niet-aftrek van de hoofdschenking, eenmaal met successierechten onder art. 2.7.1.0.6.

Voorwaarde of termijn

Bemerk wel dat er in het voorbeeld dat Vlabel gaf gezegd wordt dat de schenking gebeurt “op last voor A bij het overlijden van S een geldsom van € 100.000 te geven aan zijn andere neef B”. Dat is geen voorwaarde, maar een termijn. Een voorwaarde is immers altijd onzeker, en er zijn weinig dingen in het leven die zo zeker zijn als het overlijden. Maar als het gaat om een schenking van roerende goederen wordt een opschortende termijn die verstrijkt bij het overlijden van de schenker, behandeld als een opschortende voorwaarde [2].

Artikel 2.8.3.0.1 § 3 bepaalt dat de last, die bestaat uit een som, rente of pensioen,, onder kosteloze titel bedongen ten voordele van een derdenbeding aanvaardt, in hoofde van die derde als schenking belast wordt. Met andere woorden: de secundaire schenking wordt belast bij de secundaire begiftigde. Maar artikel 2.8.4.1.1 § 2, tweede lid bepaalt dat de schenkbelasting voor roerende goederen er niet op van toepassing is. Op basis van de wettekst zou men kunnen stellen dat dit de aftrek in hoofde van de hoofd begiftigde niet verhindert: het is niet omdat C (nog) niet belast wordt dat A al mag belast worden, tegen de wettekst in? Maar het lijkt wel logisch, en in overeenstemming met de systematiek van het wetboek, om ook de aftrek van artikel 2.8.3.0.1 § 3 bij secundaire schenkingen niet onmiddellijk toe te laten, maar enkel wanneer de heffing (van erfbelasting dan: art. 2.7.1.0.3, 3°) actueel wordt. Standpunt 16119 is dus wel redelijk, althans als het om een (hoofd-)schenking van roerend goed gaat.

Schenking van onroerend goed

Veronderstel nu echter dat de schenking een onroerend goed betreft. Dus: schenking van een huis, of een fabriek, of een grond, aan A, onder last om de helft van de waarde ervan aan B te geven, bij het overlijden van de schenker.

Dan rijst de vraag of de secundaire schenking (de last aan B) een roerende dan wel een onroerende schenking is. Voor onroerende schenkingen die gedaan worden onder een voorwaarde of termijn die vervuld wordt bij het overlijden bestaat de gelijkstelling met legaten immers niet. Een opschortende termijn verhindert daar dan ook de heffing niet bij de akte. En een opschortende voorwaarde stelt de heffing wel uit, maar bij de realisatie ervan wordt registratiebelasting opeisbaar, geen erfbelasting. De vraag rijst daarbij dus of de last, bij een schenking van een onroerend goed, om aan een derde een bepaalde som te geven, een schenking van een roerend dan wel een onroerend goed is.

Op het eerste gezicht lijkt dat evident: B krijgt de waarde in geld, en een som is toch een roerend goed? Ja, maar artikel 2.8.3.0.1 § 3, tweede zin bepaalt dat de last (die som dus) in dat geval in hoofde van de derde als een schenking belast wordt volgens de tarieven vermeld in artikel 2.8.4.1.1 § 1, dus volgens de tarieven die toepasselijk zijn op onroerendeschenkingen. En daarom besliste Vlabel in zijn standpunt nummer 16123 dat het progressievoorbehoud voor de schenkbelasting eveneens toegepast wordt op schenkingen die als onroerend worden belast op basis van artikel 2.8.3.0.1 § 1, laatste zin. Dit kan alleen maar als die schenkingen ook als onroerend worden beschouwd. Of dit juist is lijkt me twijfelachtig: er staat immers niet in artikel 2.8.3.0.1 § 3, tweede zin, dat de schenking vermoed wordt onroerend te zijn, en op grond van de wettekst zou men dus vermoeden dat het een roerende schenking blijft, ook voor de toepassing van de andere bepalingen van de codex.

Maar als we aannemen dat het standpunt 16123 correct is zou dat betekenen dat een som rente of pensioen die als last van een onroerende schenking wordt bedongen ook onmiddellijk aftrekbaar is in hoofde van de hoofdbegiftigde (A) en belastbaar hoofde van de secundaire begiftigde (B), zelfs indien deze last maar opeisbaar is op het ogenblik van het overlijden van de schenker.

Rik Deblauwe

Dit artikel werd eerder gepubliceerd op www.lexfin.be (31/01/2017).

Meer lezen van deze auteur?