Bij schenkingen die gebeuren bij notariële akte worden dikwijls schikkingen genomen voor na het overlijden van de begiftigde. Een zeer gebruikelijke clausule is de conventionele terugkeer: als de begiftigde eerder zou overlijden dan de schenker keert het goed terug naar de schenker. Een andere clausule is het fideicommis de residuo: bij het overlijden van de begiftigde – ook nadat de schenker overleden is – gaat het goed, of wat er van overblijft, naar iemand anders, naar een tweede begiftigde. Zo kan vader schenken aan zijn drie kinderen, en daarbij bedingen dat, bij het overlijden van een van hen zonder kinderen, hetgene wat overblijft van het geschonkene aan de twee andere kinderen zal toekomen: die krijgen dan de zogenaamde restschenking. Heeft het kind dat overlijdt wel kinderen, dan zal de restschenking toekomen aan deze kinderen. Dat is het principe.

Hoe die eerste schenking belast moet worden stelt weinig vragen: daarvoor kijkt men uiteraard naar de omstandigheden en desgevallend voorwaarde voor een vermindering op het ogenblik van de schenking.

Het probleem is wel hoe de tweede schenking belast moet worden: moet men daarvoor rekening houdt met omstandigheden bij de schenking, of bij het overlijden van de eerste begiftigde?

In de ministeriële omzendbrief 2015/2 van 15 december 2015 werd gesteld dat, bij schenkingen onder opschortende voorwaarde, de voorwaarden voor het bekomen van het verlaagde tarief beoordeeld worden op de datum van het vervullen van de voorwaarde, met name op de datum van het overlijden van de schenker.

Standpunt 17029

In een standpunt nummer 17029 van 15 mei 2017 trekt de Vlaamse belastingdienst hier nu de logische consequentie uit. De restschenking (in het voorbeeld van daarnet: de schenking aan de andere kinderen, of aan de kleinkinderen) zal kunnen genieten van het verlaagd tarief als de vereisten voor de vrijstelling vervuld zijn op het ogenblik van de vervulling van de opschortende voorwaarde.

En de dienst voegt er waarschuwend aan toe:

“Vermits er in veel gevallen op dat ogenblik niet meer zal voldaan zijn aan de vereiste van persoonlijke exploitatie, door de schenker of zijn partner, al dan niet samen met anderen, zal de restschenking in dat geval niet kwalificeren voor de vrijstelling.

Dezelfde redenering geldt voor de schenking van aandelen van een familiale vennootschap. Daar is immers vereist dat de aandelen voor een bepaald minimumpercentage toebehoren aan de schenker en zijn familie. Voor de restschenking zal deze vereiste eveneens worden beoordeeld op het ogenblik van de vervulling van de opschortende voorwaarde.”

Commentaar

Hierbij kunnen wel een paar kanttekeningen gemaakt worden.

1. Vooreerst is het niet evident dat ook de omstandigheden voor de bepaling van het tarief bekeken moeten worden op het ogenblik van de vervulling van de opschortende voorwaarde. Artikel 2.8.7.0.2 van de codex stelt wel dat het toepasbaar tarief het tarief is “dat van kracht is op de datum waarop de schenkbelasting opvorderbaar geweest zou zijn als de handeling onvoorwaardelijk was”. Welnu, dat lijkt in te houden dat men toch moet kijken naar de datum van de schenking? Het Hof van Cassatie oordeelde dat dit enkel betrekking had op de toepasselijke wetgeving, niet op de omstandigheden (Cass. 5 februari 2004). Maar in een vroegere circulaire, nummer 2012/1 van 20 juli 2012, oordeelde de Vlaamse belastingdienst toch ook zo:

“Het is de wens van de decreetgever het moment van schenking hierbij centraal te plaatsen, zoals duidelijk blijkt uit de parlementaire voorbereiding van het decreet. Zo beoordeelt de Vlaamse Belastingdienst de voorwaarden voor de vrijstelling op het ogenblik van het verlijden van de authentieke akte”.

Indien de voorwaarden vervuld zijn bij de schenking, en niet meer bij de vervulling van de voorwaarden, kan men zich mijns inziens nog altijd beroepen op deze eerste stelling. Het is dan aan de rechtspraak om te oordelen.

2. Indien de omstandigheden gewijzigd zijn tussen het eerste en tweede overlijden, dan zullen de vermeldingen in de akte allicht niet meer correct zijn, en zullen ook de stukken die bijgevoegd waren bij de eerste schenking, niet langer actueel zijn.

Wellicht zal de Vlaamse belastingdienst aanvaarden dat de stukken alsnog overhandigd mogen worden, ook al staat dat niet in de tekst van de wet: men kan moeilijk vragen dat bij de schenkingsakte stukken worden bijgevoegd die nog niet eens bestaan.

3. Het kan ook gebeuren dat de voorwaarden niet vervuld waren bij de schenking (bijvoorbeeld teveel onroerend goed en te weinig personeel) maar wel bij de vervulling van de voorwaarde (dus bij het overlijden van de eerste begiftigde). Denk aan het geval waarin de familiale vennootschap ondertussen meer activiteit heeft ontwikkeld, en bijvoorbeeld meer personeel heeft aangenomen. In dat geval is het standpunt gunstig voor de belastingplichtige: het verlaagd tarief zal nog van toepassing zijn op het restlegaat.

Volgens de tekst van de wet (art. 2.8.6.0.4 j° 3.12.3.0.1 § 5, 4^e lid) is dan wel vereist dat de nodige vermeldingen in de akte staan. Het komt mij voor dat deze vermeldingen dan logischerwijze ook opgenomen zouden mogen worden in de verklaring die ter registratie wordt aangeboden, en waarin de vervulling van de opschortende voorwaarde wordt vermeld (art. 31, 2° W. Reg.).

4. De vraag rijst wel vanaf welke datum dit standpunt nu van toepassing is. De circulaire nummer 2015-2 bepaalde immers dat het standpunt betreffende de beoordeling van de toepassingsvoorwaarden op de dag van de vervulling van de opschortende voorwaarde van de schenking geldt voor alle schenkingen waarvan de akte dateert van na de 10^e dag na de publicatie van de omzendbrief in het Staatsblad, dus vanaf 10 januari 2016. Voor de schenkingen waarvan de akte eerder werd verleden geldt het oude standpunt dat de voorwaarden voor het bekomen van het gunstregime moeten voldaan zijn en beoordeeld worden op de datum van de schenkingsakte (punt 7 van de omzendbrief in fine).

Vermits het standpunt uitdrukkelijk verwijst naar deze omzendbrief mag geredelijk aangenomen worden dat ook dit standpunt enkel van toepassing is voor schenkingen vanaf die datum.

Rik Deblauwe

Dit artikel werd eerder gepubliceerd op www.lexfin.be (21/6/2017).

Meer lezen van deze auteur?