De uitbreng van onroerend goed uit vennootschappen blijft een magneet voor de fiscaal geïnteresseerde. Opnieuw is er een uitspraak, in een inmiddels lange rij, die vlot over de fiscale tongen zal gaan. Ditmaal gaat het over een vereffening van een vennootschap met vastgoed in, waarbij het vastgoed wordt uitgekeerd aan de vennoten die tevens houder zijn van een rekening-courant-vordering ten aanzien van diezelfde vennootschap.

In het verleden werd door Vlabel – en daarvoor in de praktijk ook door de federale overheid (niet gepubliceerd) – reeds geoordeeld dat in een dergelijk geval enkel het vast recht verschuldigd is (zie o.a. de samenlezing van de beslissingen 16.003 en 16.005, beiden van 22 februari 2016).

De historische bedenking

Dit standpunt kon reeds van oudsher in vraag worden gesteld (zie Uitbreng onroerend goed uit vennootschap: de puzzel van Vlabel is bijna compleet). Artikel 2.9.1.0.4 VCF hanteert immers als beginsel dat het verkooprecht verschuldigd is bij uitbreng, zij het dat uitzonderingen mogelijk zijn. Meer bepaald is er de uitzondering waarbij de aandeelhouders reeds aandeelhouder waren ten tijde van de aankoop van het onroerend goed door de (personen)vennootschap met verkooprechten. De vervulling van deze voorwaarden opent de deur naar verlaagde tarieven, zij het dat de race daarmee nog niet volledig gelopen is. In dergelijk geval vindt er immers een heffing plaats ‘naar gemeen recht’. Concreet, wordt aan alle voorwaarden voldaan maar kopen de aandeelhouders bijvoorbeeld gewoon het onroerend goed over, dan is er alsnog sprake van een koop-verkoop die wordt belast met navenante verkooprechten.

In deze nieuwste casus is er sprake van de typische situatie waarbij de vennootschap deels gefinancierd is met een rekening-courant vanwege de aandeelhouders. Gemeenrechtelijk is het bij een vereffening normaal dat eerst de schulden worden afbetaald en dat pas daarna het eventueel batig saldo wordt uitgekeerd aan de aandeelhouders. Indien er een identiteit is tussen de schuldeisers van de rekening-courant en de aandeelhouders, lijkt dit één pot nat maar blijft dit toch de enige logische juridische volgorde.

Om die reden is het steevast de bedenking geweest dat er a rato van de afbetaling van de schuld een inbetalinggeving of koop-verkoop is, met de heffing van de verkooprechten als gevolg. Niettemin hebben de administraties daar in het verleden dus schijnbaar zonder uitzondering anders in geoordeeld en de belastingplichtigen altijd bejegend met het vast recht.

Vlabel zet de kentering in

Eenzelfde feitenrelaas komt aan bod in de kersverse beslissing 20.063 van 26 oktober 2020. Er is sprake van een patrimoniumvennootschap die een overgedragen verlies heeft (en evenzeer in bepaalde mate een fiscaal overgedragen verlies) en een kanjer van een credit-rekening-courant ten aanzien van de aandeelhouders (waarbij wel niet vermeld is of er een perfecte symmetrie is tussen de aandeelhouders (zes in totaal) en de schuldeisers (geen detail), wat wel van belang kan zijn – zie verder). Volgens Vlabel is het bedrag van de rekening-courant trouwens vrij gelijkaardig aan de aanschaffingswaarde van het onroerend goed, zij het dat vreemd genoeg nergens aan bod komt wat de werkelijke waarde van het onroerend goed is.

De aanvragers voelden de bui wel ergens hangen en stelden daarom voor om de schuld niet terug te betalen en het onroerend goed gewoon (schuldenvrij) uit te keren aan de aandeelhouders. In die optiek zou er dan ook geen inbetalinggeving zijn en is de hele kwestie meteen ook van de baan. Als plan B konden de aanvragers ook nog vrede nemen met een gedeeltelijke kwijtschelding van de schuld a rato van het bedrag van fiscaal aftrekbare verliezen. In de mate de schulden zijn kwijtgescholden, zou er uiteraard volgens de kleine lettertjes ook geen sprake kunnen zijn van een inbetalinggeving en een taxatie in die zin. Met deze insteken gingen de aanvragers voluit voor het vast recht bij de vereffening.

Vlabel scherpt in haar antwoord echter de redenering wat aan en stelt nu toch dat er in deze sprake is van een inbetalinggeving. Meer concreet moet dit bijgevolg juridisch en fiscaal worden gezien als een koop-verkoop en belast worden met de verkooprechten. Als heffingsgrondslag stelt zij dat dit het bedrag moet zijn van de rekening-courant-schuld, met als minimum de normale verkoopwaarde van het onroerend goed. Hierbij maakt zij tevens de opmerking dat het bedrag van de schuld “bovendien” (sic) de boekhoudkundige aanschaffingswaarde benadert, wat blijkbaar een extra argument of stimulans blijkt om als dusdanig te oordelen (zonder daar verder over uit te weiden).

Hinkelen richting juiste analyse

Drie bedenkingen dringen zich op na de lezing van deze beslissing:

Ten eerste: Hoe verrassend het voor velen misschien mag zijn, lijkt het zonder meer correct dat, in weerwil van een historisch wijdverspreide praktijk, een vereffening waarbij eveneens een rekening-courant aan de aandeelhouders/schuldeisers wordt aangezuiverd, evenzeer een (gedeeltelijke) koop-verkoop herbergt. In die zin lijken verkooprechten in een dergelijke situatie onvermijdbaar. Bijzonder specifieke omstandigheden even terzijde gelaten, lijkt de enige juiste (juridische) kwalificatie immers te zijn van een aanzuivering van de schuld, gevolgd door een uitkering van het batig saldo aan de aandeelhouders.

Het plan B van de kwijtschelding van de schuld vermijdt weliswaar dat er puur juridisch nog sprake kan zijn van een inbetalinggeving van een schuld (aangezien deze niet meer bestaat). De vraag is echter of de opeenvolging van kwijtschelding van schuld en uitkering van vennootschapsvermogen (vergelijk het met de accordeonbeweging van een kapitaalverhoging gevolgd door een kapitaalvermindering) de toets aan het fiscaal misbruik zal kunnen doorstaan. Zoals altijd is het nooit goed of wijs om hier in absolute termen te spreken maar minstens is enige terughoudendheid op zijn plaats.

Ten laatste schuilt de wijsheid vaak in de details: wat als bijvoorbeeld slechts één van de aandeelhouders schuldeiser is en er dus geen identiteit is tussen de aandeelhouders en de schuldeisers. In dergelijk geval is het niet evident om het bovenstaande hard te maken, aangezien de gevolgen volledig anders zijn. De overige aandeelhouders zouden immers veel minder uitgekeerd krijgen mocht eerst de schuld worden afbetaald. De niet-uitbetaling van de schuld is daar dan een niet te miskennen economische realiteit. Dat gezegd zijnde, is het uiteraard in concreto te analyseren wat de consequenties dan wel zijn (bijvoorbeeld een indirecte schenking vanwege de aandeelhouder-schuldeiser aan de overige aandeelhouders). Technisch sleutelen aan de verrichting levert dus niet met zekerheid een goednieuwsshow op.

Ten tweede wordt gesteld dat de heffingsgrondslag gelijk is aan het bedrag van de rekening-courant, met als minimum de normale verkoopwaarde van het goed. Deze regel oogt misschien verrassend maar doet niettemin heel vertrouwd aan. De algemene regel inzake verkooprechten is immers altijd dat de heffingsgrondslag gelijk is aan de prijs of, als deze hoger is, de normale verkoopwaarde.

De vraag is echter of Vlabel niet net iets te vlot deze regel mutatis mutandis gaat toepassen op voorliggend geval. Stel bijvoorbeeld dat de waarde van het onroerend goed maar gelijk is aan de helft van het bedrag van de rekening-courant (we maken even abstractie van al het overige vermogen van de vennootschap) maar er is bijvoorbeeld een rekening-courant-schuld van 400 waarmee een aandelenparticipatie is gekocht van 200 en een vastgoed van 200. Helaas is de vennootschap waarvan de aandelen zijn gekocht failliet gegaan, waardoor er nog een schuld bestaat van 400 en enkel een vastgoed van 200. Zodoende wordt de vennootschap deficitair vereffend, wordt het onroerend goed in betaling gegeven ten belope van 200 aan de schuldeiser en wordt overeengekomen dat de schuldeiser de resterende 200 niet zal opvorderen.

In die omstandigheid lijkt dit helemaal niet logisch of wettelijk te onderbouwen dat de verkooprechten zullen gegeven worden op het volledig bedrag van rekening-courant. Uiteraard verdient het ten zeerste aanbeveling om het nodige detail voorzien in de pro fisco-verklaring om onnodig onheil te vermijden. In elk geval lijkt deze stelregel iets te snel in de mond genomen door Vlabel en blijft een beoordeling in concreto noodzakelijk.

Ten derde, aansluitend op het voorgaande, kan het ook zijn dat de waarde van het vastgoed dubbel zo groot is als de rekening-courant. Als het standpunt van Vlabel letterlijk wordt genomen (voor zover dat de bedoeling is van Vlabel), dan wordt niettemin op de volledige verkoopwaarde een heffing toegepast. Ook dit lijkt niet logisch noch volledig wettelijk onderbouwd, minstens volgens een prima facie-reflex.

Opnieuw wordt een voorbeeld gegeven om het wat duidelijk te maken. Stel dat de vennootschap 200 eigen middelen heeft en daarnaast een rekening-courant van 200 heeft ten aanzien van de aandeelhouders, om met deze middelen een vastgoed ten belope van 400 aan te schaffen. Indien deze vennootschap zou worden vereffend, dan lijkt het terecht om te stellen dat de rekening-courant in natura wordt afbetaald met de helft van het onroerend goed (200) en dat de overige 200 een uitkering is van het batig saldo aan de aandeelhouders. Zodoende lijkt er sprake te zijn van een gemengde uitbreng (naar analogie met de gemengde inbreng), waarbij er technisch gezien sprake is van dubbele kwalificatie met elk zijn eigen taxatie. Bij de gemengde inbreng is dit deels verkoop (verkooprechten) en deels inbreng (vast recht). Op het eerste gezicht valt niet in te zien dat bij de gemengde uitbreng dit ook niet deels verkoop (verkooprechten) en deels een uitbreng (vast recht onder voorwaarden) zou moeten zijn; ook hier is de vraag of Vlabel het zo veralgemeend hard wil spelen (met een taxatie op 400 terwijl de rekening-courant maar 200 bedraagt) dan wel zich even onzorgvuldig heeft uitgedrukt, zich louter focussend op het concrete geval.

Wat nu?

Het heeft er verdacht veel schijn van dat vereffeningen met uitbrengen van onroerend goed als er ook een schuld is aan de aandeelhouders, fiscaal gezien duurder zullen worden. Zoals gezegd hadden deze eigenlijk altijd al duurder moeten zijn, zij het dat onder de radar vliegen in het verleden eerder regel dan uitzondering was. Tot dusver is dit voor velen misschien geen goed nieuws, maar is het wel voorspelbaar (cf. rechtszekerheid).

De regels inzake de heffingsgrondslag die Vlabel vooruitschuift – tenminste indien de letterlijke stellingname bewust veralgemeend is geformuleerd en geen verbale onzorgvuldigheid is – baren daarentegen meer zorgen. Het zal u maar overkomen dat een omvangrijk onroerend goed wordt uitgekeerd terwijl er net ook een mini-credit-rekening-courant is (wat in vele of zelfs de meeste gevallen zo is). U mag het niet gedroomd hebben dat u daarom evenredige verkooprechten moet betalen op de volledige waarde van het onroerend goed, wars van de economische logica van het dossier. Omgekeerd zou u eveneens zichzelf de haren uit het hoofd trekken indien u in het voorbeeld van de deficitaire vereffening verkooprechten zou moeten betalen op een bedrag dat veel hoger is dan de reële verkoopwaarde van het vastgoed.

Gepaste vooruitziendheid, een nauwgezette dossieruitwerking en eventueel een vervolgronde bij Vlabel zouden echter voldoende moeten zijn om het recht te laten zegevieren. Gelet op de vele spraakmakende precedenten die er reeds geweest zijn de voorbije jaren, is het echter nog maar de vraag of er niet nog zullen volgen. Aandacht is meer dan ooit vereist!

SPARTAX